会计入账方式大全11篇

绪论：写作既是个人情感的抒发，也是对学术真理的探索，欢迎阅读由发表云整理的11篇会计入账方式范文，希望它们能为您的写作提供参考和启发。

篇（1）

二、相关税费的会计处理原则

非货币性资产交换过程中发生的相关税费，是否计入换入资产成本，笔者认为：一要看换入资产的计价基础；二要看税费与换入、换出资产的相关性。

一般来说，非货币性资产交换无论是以公允价值还是以账面价值计价，增值税销项税都应计入换入资产的成本。允许抵扣的增值税进项税，应抵减换入资产成本；不允许抵扣的增值税进项税不抵减换入资产的成本。

营业税、消费税及其附加等价内税费， 在非货币性资产交换以公允价值为基础计量的情况下， 不计入换入资产的成本， 按照业务性质确认为营业税金及附加， 或者冲减资产处置损益；在非货币性资产交换以账面价值为基础计量的情况下，应计入换入资产的成本。 实际上，非货币性资产交换不管是以公允价值还是以账面价值为基础计价，价内税及附加都计入了换入资产成本了，不同的是，在以公允价值计价的情况下， 价内税及附加已经包含在换出资产公允价值中了，所以不用将计提的价内税及附加重复计入换入资产成本。而在以账面价值计价的情况下， 账面价值本身是不含价内税及附加的，所以应将计提的价内税及附加单独计入换入资产的成本。

非货币性资产交换过程中发生的其他相关费用，在以公允价值为基础计价的情况下，与换出资产有关的费用应计入资产处置损益，与换入资产有关的费用应计入换入资产的成本；在以账面价值为基础计价的情况下，相关费用应全部计入换入资产的成本。

三、相关税费会计处理案例

在非货币性资产交换中，换入资产成本的确定有两种方式。

以公允价值为基础的计量公式如下：

支付补价一方换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+支付的补价+计入成本的相关税费-可抵扣增值税进项税额

收到补价一方换入资产的入账价值=换出资产的公允价值-收到的补价+计入成本的相关税费-可抵扣增值税进项税额

应确认的交换损益=换出资产的公允价值-换出资产的账面价值-不计入成本的相关税费

计入成本的相关税费用包括：增值税销项税；与换入资产有关的费用。

不计入成本的相关税费包括：价内税及附加；与换出资产有关的费用。

以账面价值为基础的计量公式如下：

支付补价一方换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+支付的补价+应支付的相关税费-可抵扣增值税进项税额

收到补价一方换入资产的入账价值=换出资产的账面价值-收到的补价+应支付的相关税费-可抵扣增值税进项税额

应支付的相关税费包括交换过程中发生的一切税费。

[例1] A公司用库存商品一批换取B公司生产经营用设备一台，A、B公司均为增值税一般纳税人，增值税税率为17%。A公司库存商品账面价值为120万元，公允价值（与计税价格相同）为128.2万元，应交增值税销项税额为21.8万元，交换价格为150万元，交换时收到补价9.6万元，以现金支付设备运杂费0.5万元。B公司设备账面原值为170万元，已提折旧10万元，公允价值（与计税价格相同）为120万元，增值税销项税额20.4万元，交换价格为140.4万元，以存款支付补价9.6万元，以现金支付商品运杂费0.6万元。假设该交换具有商业实质，交换双方应如何进行会计处理；假设该交换不具有商业实质，交换双方应如何进行会计处理。

（1）假设该交换具有商业实质，交换双方均应以换出资产的公允价值为基础来计量换入资产的入账价值。

A公司会计处理如下：

第一步：判断交易是否属于非货币性资产交易

因为9.6/150=6.4%

第二步：确定换入资产的入账价值

设备入账价值=换出存货资产的公允价值-收到的补价+计入成本的相关税费-可抵扣增值税进项税额=128.2-9.6+21.8+0.5-20.4=120.5（万元）

第三步：确认交换损益

交换损益=换出存货资产的公允价值-换出存货资产账面价值-不计入成本的相关税费=128.2-120-0=8.2（万元）

第四步：会计分录

借：固定资产 1205000

借：应交税费——应交增值税（进项税额） 204000

银行存款 96000

贷：主营业务收入 1282000

应交税费——应交增值税（销项税额） 218000

库存现金 5000

同时：

借：主营业务成本 1200000

贷：库存商品 1200000

B公司会计处理如下：

第一步：判断交易是否属于非货币性资产交易

因为9.6/（140.4+9.6）=6.4%

第二步：确定换入资产的入账价值

库存商品入账价值=换出固定资产公允价值+支付的补价+计入成本的相关税费-可抵扣增值税进项税额=120+9.6+20.4+0.6-21.8=128.8（万元）

第三步：确定交换损益

交换损益=换出固定资产的公允价值-换出固定资产账面价值-不计入成本的相关税费=120-（170-10）-0=-40（万元）

第四步：会计记录

借：固定资产清理 1600000

累计折旧 100000

贷：固定资产 1700000

借：库存商品 1288000

应交税费——应交增值税（进项税额） 218000

贷：固定资产清理 1200000

应交税费——应交增值税（销项税额） 204000

银行存款 96000

库存现金 6000

借：营业外支出——非货币易损益 400000

固定资产清理 400000

（2）假设该交换不具有商业实质，交换双方应以换出资产的账面价值为基础来计量换入资产的入账价值。

A公司会计处理如下：

第一步：判断交易是否属于非货币性资产交易

因为9.6/150=6.4%

第二步：确定换入资产的入账价值

设备入账价值=换出存货资产账面价值-收到的补价+应支付的相关税费-可抵扣增值税进项税=120-9.6+21.8+0.5-20.4=112.3（万元）

第三步：会计分录

借：固定资产 1123000

应交税费——应交增值税（进项税额） 204000

银行存款 96000

贷：库存商品 1200000

应交税费——应交增值税（销项税额） 218000

库存现金 5000

B公司会计处理如下：

第一步：判断交易是否属于非货币性资产交易

因为9.6/（140.4+9.6）=6.4%

第二步：确定换入资产的入账价值

库存商品入账价值=换出固定资产账面价值+支付的补价+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额=170-10+9.6+20.4+0.6-21.8=168.8（万元）

第三步：会计分录

借：固定资产清理 1600000

累计折旧 100000

贷：固定资产 1700000

借：库存商品 1688000

应交税费——应交增值税（进项税额） 218000

贷：固定资产清理 1600000

应交税费——应交增值税（进项税额） 204000

银行存款 96000

库存现金 6000

[例2] 甲公司用一项无形资产交换乙公司一项长期股权投资。甲公司无形资产的账面余额为80000元，累计摊销10000元，计提减值准备1000元，公允价和计税价均为100000元，此交易收到补价6400元存入银行，此交易应交营业税5000元，城建税350元，教育费附加150元。乙公司长期股权投资账面余额为80000元，未计提减值准备，公允价93600元，以存款支付补价6400元。假设该交换具有商业实质，交换双方应如何进行会计处理；假设该交换不具有商业实质，交换双方应如何进行会计处理。

（1）假设该交换具有商业实质，交换双方均应以换出资产的公允价值为基础来计量换入资产的入账价值。

甲公司会计处理如下：

第一步：判断交易是否属于非货币性资产交易

因为6400/100000=6.4%

第二步：确定换入资产的入账价值

长期股权投资入账价值=换出无形资产公允价值-收到的补价+计入成本的相关税费=100000-6400+0=93600（元）

第三步：确认非货币易损益

交换损益=换出无形资产公允价值-换出无形资产账面价值-不计入成本的相关税费

=100000-（80000-10000-1000）-（5000+350+150）=25500（元）

第四步：会计分录

借：长期股权投资 93600

银行存款 6400

累计摊销 10000

无形资产减值准备 1000

贷：无形资产 80000

应交税费——应交营业税 5000

——应交城市维护建设税 350

——应交教育费附加 150

营业外收入 25500

乙公司会计处理如下：

第一步：判断交易是否属于非货币性资产交易

因为6400/（93600+6400）=6.4%

第二步：确定换入资产的入账价值

无形资产入账价值=换出股权投资公允价值+支付的补价+计入成本的相关税费=93600+6400+0=100000（元）

第三步：确定交换损益

交换损益=换出股权投资公允价值-换出股权投资账面价值-不计入成本的相关税费=93600-80000-0=13600（元）

第四步：会计分录

借：无形资产 100000

贷：长期股权投资 80000

银行存款 6400

投资收益 13600

（2）假设该交换不具有商业实质，交换双方均应以换出资产的账面价值为基础来计量换入资产的入账价值。

甲公司会计处理如下：

第一步：判断交易是否属于非货币性资产交易

因为6400/100000=6.4%

第二步：确定换入资产的入账价值

长期股权投资入账价值=换出无形资产账面价值-收到的补价+应支付的相关税费=（80000-10000-1000）-6400+（5000+350+150）=68100（元）

第三步：会计分录

借：长期股权投资 68100

累计摊销 10000

无形资产减值准备 1000

银行存款 6400

贷：无形资产 80000

应交税费——应交营业税 5000

——应交城市维护建设税 350

——应交教育费附加 150

乙公司会计处理如下：

第一步：判断交易是否属于非货币性资产交易

因为6400/（93600+6400）=6.4%

第二步：确定换入资产的入账价值

无形资产入账价值=换出长期股权投资账面价值+支付的补价+应支付的相关税费

=80000+6400=86400（元）

第三步：会计分录

借：无形资产 86400

贷：长期股权投资 80000

银行存款 6400

篇（2）

2002年颁布的《企业会计制度》实施已经10多年了，虽然制度在颁布之初对企业的资产负债表核算带来很多麻烦，不过从今天的角度来看，该制度的制定对于企业的资产负债表的核算具有深远的意义，总的来说，其让企业资产负债表的核算更加科学，也更加能够让中国的企业资产负债表和国际接轨，国家化趋势更加明显。今天再来探寻资产会计变更对于企业资产负债表的影响，是希望探究这种变更的一种趋势，因为笔者相信，企业会计制度只有更好没有最好，在不久的将来，或许财政部将重新颁布了一个新的更加科学、更加国际化的新的《企业会计制度》。

新的企业会计制度对企业的资产负债表产生了很大的影响，影响也是多方面的，笔者在本文中选取了几个具有代表性的会计变更：资产计价变更、固定资产折旧计提方法变更、投资收益核算方法变更、坏账准备的计提方法变更、存货计价方法变更来探寻其对企业资产负债表的影响。

一、新会计制度对资产计价重新规定的内容

新的会计制度中，会计变更最重要的表现就是资产计价的方式，这也是会计变更最重要也是影响最大的改变。旧的会计制度和新的会计制度在对资产计价的方法和方式上具有非常大的差异。新的制度让一些企业的非货币性资产可以入账，比如企业品牌价值等无形资产；企业在交易时候的一些非货币交易也会进入资产负债表；以往企业债权人的资产入账并不规范，此次变更明确了相关入账的方法；企业的一些自我扩建、改造等价值改变也会体现在资产负债表。

二、资产计价变更对资产负债表的影响

（一）企业取得资产入帐价值的变化对资产负债表的影响

新制定的企业会计制度对于企业资产入账做出了新的规定，和以往有很大的不同，这就使得企业取得一定的资产采用过去和新的企业会计制度时，账面价值会有很大的差异。例如，企业在租赁一些机器设备的时候，往往会涉及到设备的运输费用、保险费用、安装调试费用等等，按照以往的会计制度入账，则机器设备租赁、运输、保险、安装等等费用都会作为入账价值；而新的企业会计制度在入账的时候就只会将机器设备的租赁费用计入。

（二）资产期末计价的变化对资产负债表的影响

企业购入资产之后，如果市场变动，资产的价值也可能发生变化，以往会计制度规定企业可以在0.3%-5%的范围内对资产计提坏帐准备，例如企业在年初购置了价值100万元的黄金进行投资，但是黄金价格在年内下跌了3%，根据以往的会计制度，年末的时候公司的黄金储备依然是以100万元入账，但是采用新的资产期末计价方式，企业的黄金储备应该为97万元，企业在期末的时候应该提取减值准备3万元进行入账。从上例就可以看出，会计变更前后企业的某些投资行为会产生3万元的时间性差异。

三、变更固定资产折旧计提方法对资产负债表的影响

在每年入账的时候，企业都需要对一些固定资产进行折旧处理，折旧方法分为直线折旧和加速折旧。直线折旧是指企业的固定资产在一定的时间年限内每年折旧的金额相等，加速折旧是按比例折旧，所以固定资产在早期的折旧金额多一些。通常企业都会在直线折旧和加速折旧中选择一种方法折旧，直到固定资产报废。不过如果企业灵活选择折旧方法，那么理论上企业在对其一项固定资产折旧的早期折旧方法从加速折旧变为直线折旧将会让企业的固定资产折旧率降低；而在折旧的后期，固定资产从直线折旧变为加速折旧就可以让企业的固定资产折旧率降低。

四、变更投资收益核算方法对资产负债表的影响

会计制度对于企业投资另一个企业的行为进行了会计入账规定，通常有两种办法入账。如果投资企业对被投资企业没有控制权、没有重大影响的时候，企业的投资行为采用成本法核算，即无论被投资企业的经营情况如何，是否盈利、亏损、破产等等，投资企业的投资成本都不会发生改变，按照投资的实际金额进行会计入账。而如果投资企业变更投资收益的核算方法，采用权益法进行会计入账，当被投资企业经营有道，实现了盈利，那么按照股权利润的分配，投资企业投资的账面价值将会增加；反之当被投资企业经营不善亏损了，那么投资企业投资的账面价值将会缩水。

五、变更坏账准备的计提方法对资产负债表的影响

篇（3）

一、外商投资购入设备的入账价值

我国政府为鼓励外商投资影视公司，根据相关的政策规定，在外商投资我国影视公司的总额内采购免税范围内国产设备的，能够全额退还该设备缴纳增值税。《企业会计制度》也明确规定，外商投资我国影视公司收到的税务机关退还增值税款，可以冲减购买固定资产入账价值。这样的会计核算方式存在一定问题。第一是违背可比性的原则。同国内的其他影视公司比较而言，相同的购置条件之下，外商投资我国影视公司固定资产管理入账价值低17%（设备增值税通常是17%）。要是同进口设备比较而言，在效用、性能以及出厂价类似条件下，外商投资我国影视公司固定资产入账价值机会存在较大的差别。国内的影视公司在会计核算方面需要统一，这时因为影视公司的身份差距日益降低，资产计量不可比，会导致在分析相关经济指标的过程中，会计信息使用人员作出不当判断选择。第二是扭曲影视公司间公平竞争。我国已经加入WT0，外国资本持续涌入我国市场当中，并且享有国民待遇。不过因为固定资产入账价值有所区别，影视公司计提固定资产的折旧费用不同，会影响到我国影响影视公司影视作品制作的成本以及利润，导致那些经济实力较为雄厚以及享有优惠措施更多的外商投资影视公司有着超过国内其他影视公司的竞争优势。第三是可能招致反倾销报复。目前国际上贸易保护主义逐渐抬头，各个发达国家相继采取反倾销措施。我国的产品往往质优价廉而成为牺牲品。外商投资影视公司固定资产入账价值，需要避免扣除退还增值税。税务机关退税作为政府的产业政策行为，并非是影视公司的经济行为，目的主要是鼓励外商投资影视公司，同时采购国产的设备，从而给予相应的采购补贴，实施关键主要是确保利益流入到我国的影视公司，同时影视公司可以从采购国产的设备当中享受好手。不过通过哪一种形式体现并不重要。同国内的其他影视公司类似，两者在取得固定资产过程中的成本相同，因此应该同国内的其他影视公司一样来核算固定资产入账价值。

二、固定资产使用期间入账价值

固定资产管理在使用过程中发生的后续支出，可以说是影视公司在会计核算过程中的一项重要内容，主要分成更换、增添、改建、改良以及修理等情况。针对这方面的情况，《企业会计制度》当中没有明确具体给出相应的会计处理措施，只是在改建扩建的方面明确规定在固定资产基础上改建扩建，需要根据原固定资产账面价值再加上因为改建扩建而导致该资产在预定使用状态之前的耗费，并且减去在改建扩建的过程当中出现的变价收入。针对影视公司的固定资产在使用的过程当中发生的后续支出，如果改建结果可以延长固定资产使用寿命，或者提高固定资产的质量，那么就应当作为资本性的支出来计入影视公司固定资产账面价值。要不然的话只为保持影视公司固定资产的工作效能，就需要计入收益性的支出。影视公司固定资产使用列入到当期费用的情况主要有以下几种。第一是增添。也就是影视公司对原有的固定资产加以扩充或者是增加附属物，从而增加并改善固定资产利用能力，例如将影视公司的办公大楼从十层加高为十二层，那么全的部支出成本需要扣除在增添的过程当中出现的变价收入，从而作为固定资产入账价值。第二是更换。影视公司将固定资产某个部分用相同装置替代，从而恢复原有的质量，可以视作修理而计入收益性的支出，要是更换关键的部件则需要根据原固定资产账面价值并添加更换成本，再减去更换的过程当中出现的变价收入，来作为会计入账价值。第三是改建扩建。影视公司固定资产的原有前提下，进一步改变结构形式，或者是扩大规模容量，质量通常情况下会大为提高，《企业会计制度》当中有着明确会计处理的规定。第四是改良。影视公司着重提高自身固定资产质量，将某个部分装置替换成为品质更好的器材，从而可以大幅改善质量，并且耗费较多的支出，会计处理同关键部件更换的情况一样。第五是修理。影视公司为确保固定资产处于良好使用的状态，而进行保养维护以及修缮，由于固定资产效能的影响比较复杂，并且支出金额差距较大，就需要根据具体的情况来决定计入当期费用或者是固定资产账面价值。综上所述，随着我国经济社会的发展，影视公司的会计制度逐渐发展完善。在新会计制度实施之后，固定资产清理、盘盈以及减值核算都发生一定情况的变化。这就要求影视公司在进行固定资产入账价值会计处理的过程当中，根据新会计准则的相关要求，每年对固定资产进行测试，一旦影视公司的固定资产出现减值，就需要及时进行减值的处理，并且根据减值之后的账面价值来计提折旧，相应调整固定资产使用年限预计，确保影视公司对于固定资产入账价值的处理符合新会计制度的要求。

作者：闫喜英 单位：河南文化影视集团有限公司

篇（4）

一、公允价值计量在金融资产中的体现

金融资产分四类，第一类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；第二类持有至到期的投资；第三类贷款和应收款项；第四类可供出售的金融资产。其中，以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产和可供出售的金融资产期末计价按公允价值计量，持有至到期投资和贷款及应收款项采用摊余成本进行期末计价。因此并不是金融资产都采用公允价值进行后续计量

金融资产在初始计量时按照公允价值入账，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，要把相关的交易费用也记入当期损益。除该类金融资产外，其他金融资产的交易费用的处理不同。金融资产在后续计量的过程中，公允价值变动形成利得和损失，不同种类的金融资产利得和损失的处理不同，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，它的公允价值变动了形成的利得或损失，应该计入当期损益。

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和可供出售的金融资产在期末仍按公允价值进行计量，原来的公允价值与现在的公允价值之间的差额形成利得和损失，直接记入“资本公积”账户中进行核算。

虽然以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和可供出售的金融资产二者都采用公允价值进行后续计量，但是它们的公允价值变动又不同。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益，可供出售金融资产的公允价值变动计入资本公积，当该金融资产终止确认时，把原来的“资本公积”转入当期损益。

二、公允价值计量在长期股权投资中的体现

长期股权投资在多数情况下的初始入账价值都是按公允价值入账（除了同一控制下企业合并形成的长期股权投资）

非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应按照购买方为了取得对被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值进行计量。

发行的权益性证券合并的也按照权益性证券的公允价值入账；如果是承担的负债就按负债的公允价值入账。如果不是合并时形成的长期股权投资，而是以支付现金取得的长期股权投资，支付多少现金，长期股权投资的入账价值就是多少。如果是发行权益性证券取得的长期股权投资，按发行权益性证券的公允价值，如果是投资者投资来的长期股权投资，就按合同或协议的价格（合同或协议的价格不公允的除外）入账。在同一控制下企业合并时，形成的长期股权投资合并计价是按照合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。投资支付的现金、转让的非现金资产或承担的债务与确认的初始投资成本之间的差额，要调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足以冲减的调整留存收益。

长期股权投资不仅初始计量采用公允价值，后续计量也采用公允价值。长期股权投资如果在采用权益法的情况下，受资企业有净利润，投资企业借记“长期股权投资”，贷记“投资收益”。

三、公允价值计量在投资性房地产中的体现

新会计准则，取消了历史成本原则。因为现在会计核算中不是以历史成本作为一个基本的原则，而历史成本只是一个计量的方式或者属性。会计核算计量属性中有历史成本属性，也有公允价值的计量属性。

历史成本是指在取得资产时，资产确定入账价值是按购置时支付的现金和现金等价物的金额，或者是按照购置时支付的对价的公允价值来计量的。

在公允价值计量下，资产、负债是按照公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行的资产交换或者是债务清偿的金额进行计量的。关于存货、固定资产、无形资产,以及金融资产和投资性房地产等资产，如果是投资者投入的存货、固定资产等有关资产，要按照有关各方签定的合同或协议约定的价值（合同或协议约定的价值不公允的除外）来确认它的入账价值。另外，资产中很重要的一项资产就是投资性房地产。投资性房地产有两种计价模式，一种是按照公允价值计价，一种是按照成本模式计价。

采用公允价值模式计量的，应当同时满足两个条件：第一、投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；第二、企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。

如果上述两条不能同时满足，那么投资性房地产只能按成本模式计价。投资性房地产入账价值确定以后，每期期末要在成本模式下，计提投资性房地产折旧、摊销投资性房地产。

如果是公允价值计量模式计量的，期末公允价值发生变动，要确认公允价值变动损益。

如果公允价值上升了，记入公允价值变动损益的贷方，如果公允价值下跌了，记入公允价值变动损益的借方。

如果企业原来采用成本模式计量，在符合相关条件时(有活跃的交易市场、能够对公允价值进行可靠估计等)，可以由成本模式改为公允价值模式计量，并视为会计政策变更予以追溯调整。公允价值模式下，投资性房地产的转换，可能过去是自用房地产，现在转成投资性房地产， 自用的房地产转为投资性房地产，如果公允价值大于账面价值的，不确认损益，计入“资本公积”；如果公允价值小于账面价值的，它的差额要计入当期损益。如果企业将投资性房地产转为自用房地产，转换时的房地产的公允价值与原账面价值有差额，将差额记入“公允价值变动损益”，确认损益。

四、公允价值计量在非货币性资产交换中的体现

对于非货币性资产交换，换入资产入账价值的确定有两种计量方式：公允价值和账面价值。如果同时满足两个条件，第一、是否具有商业实质；第二、公允价值是否能够可靠计量。

那么入账价值按公允价值计量。如果不同时满足以上两个条件，则按换出资产的账面价值作为换入资产的入账价值。只有满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质，换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

或者如果未来现金流量在风险、时间、金额方面是相等的，但换入、换出资产的未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。这两种情况具备一条则具为商业实质。

如果具有商业实质，并且公允价值能够可靠计量，这两个条件都满足，非货币性资产交换按照换出资产的公允价值为基础进行入账；如果换出资产的公允价值没有换入资产的公允价值更可靠，那么就按照换入资产的公允价值来确定入账价值。若公允价值与账面价值存在差额的，应分别不同情况进行处理：换出资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本；换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出；换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。

五、公允价值在债务重组中的体现

债权人在债务重组中可能收到现金、非现金资产、股权和应收款项等。如果债权人收到的是非现金资产，应当以非现金资产的公允价值入账，非现金资产的公允价值与债权的账面余额两者之间的差额，计入当期损益（营业外支出）。

债务人将债务转为资本金的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（非股份有限公司为实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。

修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。债务的公允价值是指熟悉情况的交易双方认可的价格。

六、公允价值计量在资产减值中的体现

通常资产要看是否有减值的迹象。如果有减值的迹象，要进行减值测试，减值测试时要确定资产可收回金额。确定可收回金额时，要按照资产或资产组的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

篇（5）

一、非货币性资产交换

1、非货币性资产交换的定义

非货币性资产交换是一种非经常性的特殊交易行为，是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。

2、非货币性资产交换的认定

非货币性资产是相对于货币性资产而言的。货币性资产是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产。非货币性资产是指货币性资产以外的资产。与货币性资产相比，非货币性资产在将来为企业带来的经济利益是不固定或不可确定的。非货币性资产交换一般不涉及货币性资产或只涉及少量货币性资产即补价。非货币性资产交换准则规定，认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例是否低于25%作为参考。

3、非货币性资产交换的确认和计量原则

在非货币性资产交换的情况下，不论是一项资产换入一项资产、一项资产换入多项资产、多项资产换入一项资产，还是多项资产换入多项资产，非货币性资产交换准则都规定了确定换入资产成本的计量基础和交换所产生损益的确认原则。

（1）以公允价值计量。非货币性资产交换准则规定，非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠。

在以公允价值计量的情况下，无论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不同，就一定会涉及损益的确认，因为非货币性资产交换损益通常是换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额，通过非货币性资产交换予以实现。

非货币性资产交换准则规定，以公允价值确定换入资产成本的情况下，发生补价的，支付补价方和收到补价方应分情况处理。支付补价方应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（即换入资产的公允价值）和应支付的相关税费作为换入资产的成本；换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额应当计入当期损益。收到补价方应当以换入资产的公允价值（或换出资产的公允价值减去补价）和应支付的相关税费作为换入资产的成本；换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额应当计入当期损益。在涉及补价的情况下，对于支付补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产所放弃的对价的一部分；对于收到补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产的一部分。

（2）以账面价值计量。非货币性资产交换准则规定，非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽然具有商业实质但换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不能确认损益。收到或支付的补价作为确定换入资产成本的调整因素，其中，收到补价方应当以换出资产的账面价值减去补价作为换入资产的成本；支付补价方应当以换出资产的账面价值加上补价作为换入资产的成本。

二、非货币性资产中涉及税的情况

学术界和实务界对相关税费的会计处理主要聚焦于换出资产涉及的相关税费是应该计入换入资产的入账价值，还是抵减换出资产的交换损益，以及当涉及增值税这一特殊税种时又该如何处理。根据会计准则，很多人认为非货币性资产交换中所应支付的一切税费都应计入换入资产的成本。其实，这是一种误解。应计入换入资产成本的并不是应支付的所有税费，那么到底什么样的税费应计入换入资产的成本呢？下面以一项资产换入一项资产且以公允价值计量方式为例展开具体分析。

1、涉及增值税的情况

增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。增值税属于价外税。价外税是由购买方承担税款，销售方取得的货款包括销售款和税款两部分。增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。小规模纳税人增值税的处理相对简单，不存在增值税销项和进项。小规模纳税人一般不会涉及非货币性资产交换，下文的论述所涉及的情况均属一般纳税人。

一般情况下，企业换出的资产需要收取增值税销项税，而对换入资产需要支付增值税进项税。增值税销项税在进行正常的货币性资产交换的情况下也需要收取。换言之，它构成了为取得换入资产所付出的对价的一部分。所以增值税的销项税额必然要计入换入资产的成本。目前，我国增值税的进项税额存在两种情况：可以抵扣和不可以抵扣。我们从这两方面进行讨论。

（1）换入资产增值税进项税额能够抵扣。进项税额是指纳税人购进货物或应税劳务所支付或者承担的增值税税额。增值税进项税在进行货币性资产交换的情况下需要支付，在进行非货币性资产交换时，企业换入资产一般情况下也需要支付增值税进项税。也就是说，换出资产的公允价值作为对价支付了换入资产的公允价值和增值税的进项税。这个增值税进项税如果能够抵扣，则应计入换入资产的成本。因为任何一项资产的成本是为了取得该项资产并使之达到可使用状态的一切合理的、必要的支出。

非货币性资产交换中涉及增值税时，大多的增值税的进项税额都是可以抵扣的，通常会出现以下两种情况：涉及补价和不涉及补价。不涉及补价时，当换入资产的增值税进项税能够抵扣，且换出资产存在销项税额时，换出资产的增值税销项税和换入资产的增值税进项税都应计入换入资产的入账价值。换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+换出资产的增值税销项税-换入资产的增值税进项税。涉及补价时，收到补价方：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+换出资产的增值税销项税-换入资产的增值税进项税-补价；支付补价方：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+换出资产的增值税销项税-换入资产的增值税进项税+补价。

（2）换入资产增值税进项税额不能抵扣。进项税额不得从销项税额中抵扣主要包含以下六种情况：购进固定资产；用于非应税项目的购进货物或者应税劳务；用于免税项目的购进货物或者应税劳务；用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；非正常损失的购进货物；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。

非货币性资产交换中，如果换入资产出现上述的情况，换入资产的增值税进项税就不能够抵扣。当换入资产的增值税进项税不能够抵扣，且换出资产存在销项税额时，换入资产的增值税进项税不应计入换入资产的入账价值，而换出资产的增值税销项税仍应计入换入资产的成本。因此，换入资产的入账价值不等于换出资产的公允价值加上换出资产的增值税销项税减去换入资产的增值税进项税。我们从不涉及补价和涉及补价两种情况讨论。不涉及补价时，当换入资产的增值税进项税不能抵扣，但换出资产存在销项税额时，换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+增值税的销项税额，不再扣除进项税额。涉及补价时，收到补价方：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+增值税的销项税额-补价；支付补价方：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+增值税的销项税额+补价。

（3）简单举例分析。根据以上的论述，我们通过一个例子来加强对非货币性资产交换中涉及增值税情况的理解。

甲、乙两公司均为一般纳税人，甲公司用存货与乙公司的固定资产（该固定资产的进项税额不得抵扣）进行交换，且乙公司需要额外支付给甲公司小于25%的补价。甲公司和乙公司换入资产的入账价值应如何处理？

分析：甲公司用存货进行交换，需要上交增值税的销项税额，并收到补价，而换入的固定资产的进项税额不得抵扣。乙公司用固定资产进行交换，需要上交增值税的销项税额，并支付相应的补价，且换入存货的进项税额可以抵扣。

乙公司支付补价：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+增值税销项税额-增值税的进项税额-补价；甲公司收到补价：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+增值税销项税额+补价。

2、涉及增值税以外的其他相关税费的情况

缴纳的消费税、营业税等其他税都属于价内税。国家规定价内税由销售方承担税款，销售方取得的货款就是其销售款，而税款包含在销售款中并从中扣除。因此，价内税均需要由企业自行承担，不能在价格以外向顾客另行收取。

正常的货币易情况下，用货币直接进行货物的购买，应该收取与换出资产价值相等的金额，需要缴纳的消费税、营业税等价内税应计入与其相对应的科目。核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等应计入“营业税金及附加”；房产税、车船使用税、土地使用税、印花税在“管理费用”等科目核算。这些价内税直接计入损益。

根据货币易，可以同理进行思考：当进行非货币性资产交换的时候，涉及补价作为换入资产的对价，也应该是换出资产的公允价值。按照成本原则，换入资产的成本应该是换出资产的公允价值，不应该包括换出资产需要缴纳的消费税、营业税等价内税。

3、结论

通过以上分析可以得出：准则所指的应计入换入资产的入账价值的相关税费只包括增值税——价外税，不包括营业税、消费税等价内税。当涉及增值税时，还需要考虑增值税的进项税额能否抵扣。当进项税能够抵扣时，计入换入资产的入账价值；不能抵扣时，不计入换入资产的入账价值。

三、结束语

本文通过对比分析及简单举例，对会计准则及其讲解中未能阐释明晰从而引致学术界争论、实务界困惑的非货币性资产交换中涉及到的相关税费的会计处理进行了说明，弥补了准则及其讲解的不足，对消除非货币性资产交换中相关税费会计处理的争论和实务界的困惑具有积极的意义。

（注：课题来源：辽宁省教育厅；课题名称：后危机时代财务会计基本信息质量特征与准则变革路径研究；课题代号：W2012002；主持人：董盈厚。）

【参考文献】

[1] 企业会计准则编审委员会：企业会计准则案例讲解[M].上海：立信会计出版社，2012.

[2] 财政部会计师编写组：企业会计准则讲解[M].北京：人民出版，2010.

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一、相关准则

我国《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定，非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。非货币性资产涉及两个相互联系的根本性问题：一是换入资产如何计价；二是应否确认交换损益。两个根本性问题的交接点就是价值的计量基础，（1）换入资产基于公允价值计价，确认交换损益 （2）换入资产基于账面价值计价，不确认交换损益。《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定，交换具有商业实质，换入或换出的资产的公允价值能够可靠的计量，采用公允价值计价。新会计准则中， 其确认损益的条件是：以账面价值入账的资产，即使交换时发生补价，也不确认损益；以公允价值入账的资产，且交换发生补价的，不论是支付补价还是收到补价，均确认损益。支付补价时，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价和应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益；收到补价时，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

二、非货币性资产交换与一般非货币性资产销售的异同

在非货币性资产交易和固定资产，无形资产，长期股权投资等非货币性资产所有权货币出售形式的资产计价原则基本一致，只是涉及到增值税是否计入到换入资产价值中，新会计准则还不是很清晰。

传统商品销售收入的确认是反映过去某一交易行为带给企业的价值量，会计准则要求采用权责发生制的计量原则，非货币性资产的销售也会随非日常经济活动，计入到营业外收支账户，继而确认企业实现的利润，准确地反映企业的发展前景和盈利能力，以便为财务信息的使用者提供客观的信息。在非货币性资产交换中，在交易双方不存在关联关系，交易的内容发和商业实质的判断并且存在类似的资产交易市场时，交易的资产不仅要符合收入的确认条件，还要体现换入资产在现在到未来的某个时间段内带给企业的现金流量。因此为非货币性资产交换的公允价值计量模式提供了依据。但是，换出资产账面价值与换入资产公允价值差距大， 则差额影响当期损益大，对当期资产结构、所得税费用、净利润及净产均会产生很大影响。公允价值计量模式在非货币性资产交换中的应用，对监督机制的要求很高，否则不能发挥其理论优越性，却可能成为管理当局操纵利润的工具，美化的年报又会误导投资者。

三、新会计准则要求下非货币性资产交换相关税费的处理

非货币性资产交换同时满足具有商业实质，且公允价值能够可靠计量条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。在以公允价值计价的非货币性资产交易中，增值税是否计入换入资产的入账金额，有两种观点，第一种观点认为，与换入资产相关的税费，应计入换入资产的成本；而与换出资产相关的税费，如果以换出资产公允价值作为确定换入资产入账价值基础的，应抵减换出资产的处置损益；如果以换出资产账面价值作为确定换入资产入账价值基础的，由于不确认交换损益，只能直接计入当期损益。主要理由是：在非货币性资产交换中，非货币性资产的换入环节实际上就是非货币性资产的购置过程。因而，持第一种意见的学者认为，在换入环节发生的并由换入方承担的各种税费，除符合《增值税暂行条例》及其实施细则所规定的准予从销项税额抵扣的进项税额外，都应作为换入资产入账价值的一个组成部分，计入换入资产的成本；另一方面就换出环节而言，非货币性资产交换的换出环节实际上是非货币性资产的处置或销售过程，所以在换出环节应支付的相关税费与处置或销售同类非货币性资产时应支付的相关税费是相同的，即在换出环节应支付的相关税费中，除换出存货应支付的增值税销项税额外，其他各项税费都不应计入换入资产的成本而应计入当期损益。第二种观点认为，不管是与换入资产相关的税费还是与换出资产相关的税费均应计入换入资产的成本。在会计教材中采用第一种观点的较多，也比较适用于会计计量。

所得税的处理：新企业会计准则与所得税法规对资产转让和收入确认的概念有很大的差别。准则规定， 非货币性资产交换具有商业实质， 且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量时， 才确认损益， 并记入“营业外收支——非货币性资产交换损益。而税法规定， 企业的非货币性资产交换，必须在有关交换发生时确认非货币性资产交换的转让收益或损失。交换中的非货币性资产的公允价值超过其原账面计税成本的差异， 应记入交换发生当期的应纳税所得额； 公允价值低于原账面计税成本的差异额 则抵减当期的应纳税所得额。通过捐赠、投资、非资产交换、债务重组等方式获得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

增值税的处理：非货币性资产交易中是否涉及补价，在一定程度上影响增值税是否会计入换入资产入账金额中。以公允价值计量的非货币性资产交换涉及补价时，不计入换入资产的入账价值。支付补价方：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+换出资产的销项税额-换入资产的增值税进项税额+应计入换入资产的相关税费（运输费用等）+应支付的补价。补价中包括增值税的补价，在税费和补价的调节中增值税的影响相互抵消。不涉及补价的交易，假设存在此种情况：交易双方甲方交易资产为免税产品，乙方为应税资产，甲方仅有进项税，而乙方同时涉及抵减增值税销项的进项税和一般销项税，此时增值税计入了换入资产的价值。在交易中没有涉及补价时，双方交易资产的公允价值相等，而乙方要交销项税，根据会计记账原则，此时增值税销项税计入了乙方换入资产的公允价值。涉及补价的交易，而基于增值税的补价和基于公允价值的补价，看交易双方是否另外交付进项税而定。实际交易中，增值税进项税和销项税差额一般会在补价中体现，也是为双方不再另外交付增值税，此时增值税没有计入换入资产的入账价值。

营业税的处理：在非货币性资产交易中，除了销售税货物，提供应税劳务，进出口业务等性质的交易交增值税，其他业务缴纳营业税的会计处理方式在非货币性资产交换中和普通交易的税务处理方式相同。在涉及收入科目（主营业务收入，其他业务收入等）的交易中应交营业税计入营业外税金及附加，不涉及收入的科目（如固定资产、无形资产所有权的转让）应交营业税直接抵减营业外收支。从2012年1月1日起，我国在上海试行部分营业税改为增值税，以解决营业税重复征税的问题（例：销售自建房需要交建筑业和销售不动产两重税）。包括交通运输业、一部分服务业（现代服务业、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、业务），有形动产，以及鉴证、咨询服务。2012年9月到12月相继在北京、江苏、安徽、福州、广州、天津、湖北、浙江等地区实行营业税的税改政策，预计到2013年8月在全国普及，并进一步在影视传播制作与发行，铁路业方面实现营业税项增值税的转变。营业税改增值税完善了税制结构，降低了企业税收负担，鼓励第三产业的发展。

非货币性资产交换在同时满足“该项交换具有商业实质和换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量”的条件下，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。因此，公允价值的确认成为重点，对于公允价值的采用来说，完善的理论比活跃的市场和高素质的人更重要。公允价值会计的应用增加了大量的职业判断的内容，如对现值技术的运用，需要会计人员合理估计现金流量，确定折现率，这对会计会计准则中有关公允价值计量的准确实施，还需要会计师的专业技术和职业判断的支持。

参考文献：

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(二)未确认融资费用分摊在融资租赁下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时，一方面应减少长期应付款，另一方面应同时将未确认的融资费用按一定的方法确认为当期融资费用，在租赁期届满时，未确认融资费用应全部推销完毕。在分摊未确认的融资费用时，承租人应当采用实际利率法。

(三)租赁资产折旧计提对于融资租入资产，计提折旧时，承租人应采用与自有资产相一致的折旧政策。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额。如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。

(四)租赁期满一是返还租赁资产的会计处理，分有担保余值和无担保余值两种情况。有担保余值的情况下，借记“长期应付款――应付融资租赁款”(承租人担保余值)、“累计折旧”(固定资产入账价值－承租人担保余值)，贷记“固定资产――融资租人固定资产”(固定资产入账价值)。无担保余值的情况下，借记“累计折旧”(固定资产入账价值)，贷记“固定资产――融资租人固定资产”(固定资产入账价值)。二是留购租赁资产。在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款――应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目；同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。履约成本、或有租金在实际发生时，直接计人当期损益。

二、融资租赁企业所得税法规定

(一)《企业所得税法实施条例》相关规定《企业所得税法实施条例》规定：“融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础”。第47条规定：“以融资租赁方式租人固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租人固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除”。

(二)《企业所得税税前扣除办法》相关规定《企业所得税税前扣除办法》(国税发[2000]84号)第39条规定：“纳税人以融资租赁方式从出租方取得固定资产，其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用”。

税法规定以合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为固定资产的计税基础，允许计提折旧，计算应纳税所得额时可以从应纳税所得中扣除，其他的费用一律不得扣除。其中，税法规定的付款总额与准则规定的最低租赁付款额是两个不同的概念。最低租赁付款额包括租金、由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值、或者是行使优惠购买权的购买价款。而税法规定企业应当以取得资产时实际发生的支出亦即历史成本为计税基础，强调的是现实性，最低租赁付款额中由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值一般不需要承租人支付，所以，付款总额应当只包括租金和行使优惠购买权的购买价款。

三、会计与税法规定差异分析

(一)租赁期行使优惠购买权根据会计准则的规定，在租赁合同期内，融资租赁固定资产的入账价值通过计提折旧的方式计人损益，未确认融资费用按实际利率法摊销全部计入损益(财务费用)，因此，计人损益的合计金额为两者之和，为“租赁资产的公允价值或最低租赁付款额现值+初始直接费+最低租赁付款额与固定资产入账价值之间的差额”。根据税法的规定，融资租赁固定资产的计税基础为合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用亦即初始直接费之和，在租赁合同期内，允许在应纳税所得额中扣除，其金额为“租金+行使优惠购买权的购买价款+初始直接费”。从租赁期开始日承租人会计处理可知，以上两个计算式相等，即固定资产与未确认融资费用入账价值之和是税法认可的，取得时会计准则确认的固定资产与未确认融资费用账面价值等于税法确认固定资产的计税基础。

固定资产、未确认融资费用在存续期间进行后续计量时，会计准则规定，固定资产按照“成本－累计折旧－固定资产减值准备”进行计量，未确认融资费用按照“成本－摊销额”进行计量，两者合并为“(固定资产入账价值＋未确认融资费用)－(累计折旧＋摊销额)－固定资产减值准备”，而税法按照“成本－按照税法规定已在以前期间税前扣除的折旧额”进行计量。由于会计规定，未确认融资费用必须采用实际利率法摊销，而税法规定固定资产只能采用平均年限法摊销，导致固定资产的计税基础与会计上对固定资产与未确认融资费用计量的账面价值产生差异，形成暂时性差异，需进行纳税调整。为便于说明，假定会计规定的折旧政策与税法一致，不考虑减值准备。

(二)承和人或与其有关的第三方对租赁资产余值进行担保根据会计准则规定，在租赁合同期内，融资租赁固定资产的入账价值扣除担保余值后通过计提折旧的方式计人损益，未确认融资费用按实际利率法摊销全部计入损益(财务费用)，因此，计入损益的合计金额为两者之和，为“租赁资产的公允价值或最低租赁付款额现值＋初始直接费＋最低租赁付款额与固定资产入账价值之问的差额一担保的资产余值”。根据税法的规定，融资租赁固定资产的计税基础为合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用亦即初始直接费之和，其中付款总额不包括由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值，在租赁合同期内，允许在应纳税所得额中扣除，其金额为“租金＋初始直接费”。从租赁期开始日承租人会计处理可知，以上两个计算式相等，即固定资产与未确认融资费用入账价值之和扣除担保余值是税法认可的，取得时会计准则确认的固定资产与未确认融资费用账面价值之和扣除担保余值等于税法确认固定资产的计税基础。

固定资产、未确认融资费用在存续期间进行后续计量时，同样由于会汁规定对未确认融资费用必须采用实际利率法摊销，导致固定资产的计税基础与会计上对固定资产与未确认融资费用计量的

账面价值产生差异，形成暂时性差异，需进行纳税调整。在对会计与税法两者的差异进行分析时，须将“未确认融资费用”理解为一项资产(准则规定，编制资产负债表时，把“未确认融资费用”作为“长期应付款”的抵减项目)；另外，将会计交易或事项作为所得税会计的调整对象，亦即将会计计量的固定资产账面价值以及未确认融资费用账面价值之和与税法确定的固定资产的计税基础进行比较，而不是以资产负债表的报表项目为所得税会计的调整对象。

[例]甲公司于2×06年12月10日与乙租赁公司签订了一份设备租赁合同，合同主要条款如下。(1)租赁标的物：生产设备。(2)起租日：2×06年12月31日。(3)租赁期：2×06年12月31日至2×08年12月31日。(4)租金支付方式：2×07年和2×08年每年年末支付租金1000万元。(5)租赁期满时，该生产设备的估计余值为200万元，其中甲公司担保的余值为100万元，未担保余值为100万元。(6)该生产设备为全新设备，2×06年12月31日的公允价值为1922.40万元，预计使用年限为3年。(7)租赁年内含利率为6％。(8)2×08年12月31日，甲公司将生产设备归还给乙租赁公司。(9)该生产设备于2x06年12月31日运抵甲公司，当日投入使用，甲公司的固定资产均采用直线法计提折旧。(10)甲公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费5万元。(11)甲公司2×06年、2×07年、2×08年利润总额均为5000万元，企业所得税率为25％，无其他纳税调整项目。则承租人(甲公司)会计处理如下：

1、租赁期开始日会计处理

(1)2×06年12月31日租人设备

第一步，判断租赁类型。因最低租赁付款额的现值为1922万元；(计算过程见后)大于租赁资产公允价值的90％即1730.16万元(1922.4×90％)，符合融资租赁判断标准的第四条，所以应当认定为融资租赁。

第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。

最低租赁付款额＝各期租金之和＋由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值＝1000×2+100=2100(万元)

最低租赁付款额的现值＝1000×(P/A，6％，2)+100×(P/F，6％，2)=1000×1.833+100×0.890=1922万元＜1922.40万元

根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值应以最低租赁付款额现值1922万元为基础，加上归属于租赁项目的手续费差旅费5万元。

第三步，计算未确认融资费用。

未确认融资费用=最低租赁付款额-最低租赁付款额现值=2100-1922=178(万元)

第四步，将初始直接费用计入资产价值。

借：固定资产　19270000

未确认融资费用　1780000

贷：长期应付款――应付融资租赁款　21000000

银行存款　50000

(2)2×06年12月31日的所得税会计处理

租赁开始日固定资产、未确认融资费用两者入账价值之和2105万元，甲公司对租赁资产余值提供了100万元的担保，计提折旧时应扣除100万元，未确认融资费用应全部摊销计入损益，所以在租赁期内，计人损益的金额为2005万元。根据税法规定，融资租赁固定资产的计税基础为各期租金加上初始直接费，为2005万元。固定资产、未确认融资费用两项资产的账面价值2105万元大于固定资产的计税基础2005万元，之间的差异为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债25万元(100×25％)。2×06年的应纳税所得额就是当年的利润总额，无需调整，应交企业所得税为1250万元(5000×25％)。

借：所得税费用　12750000

贷：应交税费――应交所得税　12500000

递延所得税负债　250000

2　2×07年12月31日会计处理

(1)支付租金的会计处理

借：长期应付款――应付融资租赁款10000000

贷：银行存款　10000000

(2)计提折旧的会计处理

年折旧额=(固定资产入账价值-担保余值)÷折旧年限=(1927-100)÷2=913.5(万元)

借：制造费用　9135000

贷：累计折旧　9135000

(3)分摊未确认融资费用的会计处理

应分摊融资费用＝当期期初应付本金余额×分摊率＝1922×6％＝115.32(万元)

借：财务费用　1153200

贷：未确认融资费用　1153200

(4)2×07年12月31日的所得税会计处理

2×06年12月31日固定资产、未确认融资费用账面价值之和为2105万元，2007年计提折旧913.5万元，分摊未确认融资费用115.32万元，所以2×07年12月31日固定资产、未确认融资费用账面价值之和为1076.18万元(2105-913.5-115.32)。2×07年12月31日固定资产的计税基础为1002.5万元(2×06年12月31日计税基础200～税前扣除的折就额2005÷2)。固定资产、未确认融资费用两项资产的账面价值1076.18万元大于固定资产的计税基础1002.5万元，之间的差异73.68万元为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债18.42万元(73.68×25％)，但递延所得税负债的期初余额为25万元，当期应转回原已确认的递延所得税负债658万元。2×07年利润总额为5000万元，会计通过折旧计入损益金额为913.5万元，税法规定可扣除1002.5万元，应调减89万元，分摊未确认融资费用计入损益115.32万元，税法规定不允许扣除，应调增115.32万元，所以2×07年的应纳税所得额为5026.32万元(5000-89+115.32)，应交企业所得税为1256.58万元(5026.32×25％)会计分录为。

借：所得税费用　12500000

递延所得税负债　65800

贷：应交税费――应交所得税　12565800

3　2×08年12月31日会计处理

(1)支付租金的会计处理

借：长期应付款――应付融资租赁款10000000

贷：银行存款　10000000

(2)计提折旧的会计处理

借：制造费用　9135000

贷：累计折旧　9135000

(3)分摊融资费用的会计处理

应分摊融资费用=未确认融资费用-已分摊融资费用=178-115.32=62.68(万元)

借：财务费用　626800

贷：未确认融资费用　626800

(4)2×08年12月31日的所得税会计处理

固定资产累计计提折1H1827万元，入账价值1927万元，账面价值100万元为甲公司对该生产设备的担保余值；未确认融资费用全部摊销完毕。因此固定资产与未确认融资费用账面价值之和为i00万元。2×08年12月31日固定资产的计税基础为零(2×06年12月31日的计税基础2005万元－累计已税前扣除的金额2005万元)，固定资产、未确认融资费用两项资产的账面价值100万元大于固定资产的计税基础0，之间的差异100万元为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债25万元(100×25％)，递延所得税负债的期初余额为18.42万元，当期应进一步确认递延所得税负债6.58万元。2×08年利润总额为5000万元，会计通过折旧计人损益金额为913.5万元，税法规定可扣除1002.5万元，应调减89万元；分摊未确认融资费用计入损益62.68万元，税法规定不允许扣除，应调增62.68历元，所以，2×08年的应纳税所得额为4973.68万元(5000-89+62.68)，应交企业所得税为1243.42万元(4973.68×25％)。

借：所得税费用　12500000

贷：递延所得税负债　65800

应交税费――应交所得税　12434200

篇（8）

我国债务重组准则，最早于1998年6月12日颁布，自1999年1月1日起施行，2001年重新修订。文中称之为旧准则。随着我国市场经济和全球经济一体化的不断发展，财政部于2006年2月15日对该准则再次修订。通过对比，可见新旧准则存在一定差异。

新旧准则债务重组定义的差异

旧准则第2条将“债务重组”定义为“指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项”;而新准则定义为“指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事”。通过比较上述两个定义可以得出以下信息。

新准则的定义符合目前企业的实际情况。一般来说，需要进行债务重组的企业就是因为没有能力如期履行偿债义务，在这种情况下，如果债权人不作相应的让步，可能会使濒临困境的企业更加雪上加霜，反而不利于我国经济的整体健康运行和发展。

两者最大的差异就是旧准则认为只要修改了债务条件，不管债权人是否让步都是债务重组;新准则认为，在“债务人发生财务困难的情况下”，只有债权人让步时，才能定义为债务重组。旧准则的定义中没有这个前提条件，适用范围似乎过于宽泛，易于造成不恰当的诱导。可能造成企业债务重组达成某种协议，从而谋取非法利益，这肯定有悖于市场中利用制度来规范企业行为的初衷。

旧准则中提到“法院的裁决”，新准则将其改为“法院的裁定”，虽然一字之差，其实是旧准则中错用了法律术语。根据《中华人民共和国民事诉讼法》及其它有关法律规定:法院一般作出的是判决和裁定，行政机关和仲裁机构可以作出裁决。很显然债权债务纠纷属于民事案件，应由法院作出裁定不应使用“裁决”。

新旧准则债务重组损益处理方法的差异

(一)新旧准则债务重组收益确认的差异

旧准则规定，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产或股权的账面价值之间的差额，确认为资本公积。并且，债权人一方不能确认重组收益。应该说，这一规定体现了财政部提高会计信息质量可靠性、减少会计寻租行为的决心，并且在一定程度上维护了证券市场的健康发展和市场经济的公平规则，少数企业将无法借债务重组达到操纵损益，欺骗利益相关人的目的。

新准则规定，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金/转让的非现金资产公允价值/股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。“修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益”。这就明确肯定了债务重组利得可以计入当期损益，债务人可以因此而获巨额利润。这样，对一些本来无力还债的上市公司而言，在新的债务重组准则下，一旦债权人让步，上市公司获得的利益将直接计入当期收益进入利润表，可能极大地提升其每股收益。

(二) 新旧准则债务重组损失处理方法的差异

对于债权人在债务重组中所受的损失，旧准则认为债务重组属于企业偶发的经济事项，债权人因此而发生的损失，属于与其日常经营活动无直接关系的损失，应在“营业外支出”科目下单独设置“债务重组损失”明细科目加以核算。新准则要求“债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金/受让的非现金资产的公允价值/股份的公允价值/重组后债权的账面价值之间的差额，计入当期损益”。

债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。这里有两个变化:一是将旧准则中“重组债权的账面价值”改为了“重组债权的账面余额”;二是明确规定已提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。即对债权人而言，应先确认为坏账损失而后是非常损失，因为坏账损失是企业正常经营活动的一个风险因素。

新旧准则债务重组入账价值在计量属性上的差异

在旧债务重组准则中，入账价值按账面价值入账，并回避“公允价值”。“以非现金资产/债务转资本清偿某项债务的，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产/股权的入账价值”。但是又在第10条提出“如果涉及多项非现金资产，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，以确定各项非现金资产的入账价值”。在第13条也提到了“公允价值”。可见，旧准则想极力回避“公允价值”但仍躲不开它，这有些矛盾。

新准则弥补了这一点，引入了“公允价值”计量属性，从而保持了会计信息的相关性和有用性。以公允价值为计量基础具有很多优点，它能合理反映企业的财务状况，更有效反映收入和费用的配比，尤其在通货膨胀情况下有利于企业实物资本保全等，如仅仅因为公允价值不易取得而放弃采用这一重要计量属性，将不利于我国上市公司和资本市场的发展。

新旧准则债务重组会计处理的差异

(一)债务人的会计处理

以资产清偿债务。新准则规定“以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益”。而旧准则将重组收益确认为资本公积。

新准则规定“以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值和相关税费之和的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益”。新准则引入了公允价值的概念，脱离了原来以账面价值作为记账基础，增值部分作为权益的思路，而作为转出资产原账面价值和现时公允价值之差作为重组收益处理。

债务转为资本。新准则规定“以债务转为资本清偿某项债务，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益”。相比旧准则而言，重组收益最终计入当期损益，公允价值与账面价值之差作为资产转让损益。

修改债务条件。新准则以修改债务条件进行债务重组中，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。 修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合《企业会计准则第13号—或有事项》中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值与预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。

混合重组。以混合方式重组债务，处理顺序按照旧准则，先以资产、资本抵偿债务，再按照修改债务条件的方式进行处理。

(二)债权人的账务处理

新准则规定债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金、接受的非现金资产按其公允价值、享有股份的公允价值、将来应收金额现值的差额(已计提减值准备的，应先冲减减值准备)，作为债务重组损失计入当期损益。受让非现金资产按其公允价值入账。如果涉及或有收益的，债权人不应将或有收益包括在将来应收金额中确认重组损失。按照公允价值和将来应收金额的现值是与旧准则差异最大的地方。

新旧准则债务重组披露的差异

不管是新旧准则都要求债务人在财务报告附注中披露以下信息:债务重组方式;将债务转为资本所导致的股本(或者实收资本)增加额;或有应付金额/或有支出。不同的是新准则增加了两项披露要求:确认的债务重组利得总额;债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定方法及依据。

新准则关于债权人在附注中披露的信息也增加了一项披露要求:“债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定方法及依据”。

总之，新旧准则最大的差异就是公允价值的使用和债务重组收益计入当期损益，而不是计入权益，因此采用新准则以后，发生债务重组将会影响企业的当期损益而不是权益。发生债务重组时，作为债务人是资产和负债同时减少，差额部分计入收益;作为债权人是一项资产的增加而另一项资产的减少，差额部分属于重组损失。

新准则与旧准则相比，更加符合国际惯例，也更适合我国当前实际情况

参考文献:

篇（9）

一、计入相关资产的初始入账价值

实务中发生的相关税费计入有关资产初始入账价值的情形较多。根据谁受益谁承担的原则，如果某些税费是为了获得某些资产而发生，则发生的税费要计入该资产的初始入账价值。我国的会计准则也明确规定，外购资产的初始入账价值包括买价以及可以分摊到该资产的相关税费；自己构建资产的初始成本包括资产达到预定可使用状态时发生的一切合理费用；通过非货币性资产交换而取得的资产则以换出的资产为基础加上相关税费；投资者投入的资产以双方签订合约时的协商价与相关税费为基础确定；债务重组方式取得的资产则以该资产的公允价加上相关税费；车辆购置税、耕地占用税等直接计入相关资产的初始入账价值。

在上述所有的情形中以通过非货币性资产交换取得资产时发生的相关税费较难处理，因而通过以下案例进行解释。

例1：甲公司与乙公司进行非货币性资产交换，甲公司以存货一批换入乙公司机器设备一台，甲公司存货的账面价为100万元，市场价为120万元，乙公司的机器设备账面成本为150万元，折旧20万元，减值损失30万元，市场公允价为120万元，甲公司为换入机器设备发生运费5万元，营业税税率为5%，双方的交换具有商业实质意义，假设没有发生补价。

在本例中甲公司的账务处理应该如下：

借：固定资产 145.4 同时结转成本：

贷：主营业务收入 120 借：主营业务成本 100

应交税费——应交增值税（销项税） 20.4 贷：库存商品 100

银行存款 5

乙公司的账务处理如下：

借：固定资产清理 106 借：库存商品 99.6

固定资产减值准备 30 应交税费—应交增值税（进项税） 20.4

累计折旧 20 贷：固定资产清理 106

贷：固定资产 150 营业外收入 14

应交税费—应交营业税 6

从例1中可以看到，根据谁受益谁承担的原则，甲公司因换入机器设备发生的运费应该计入到固定资产的初始入账价值中，发生的增值税也计入换入固定资产的初始账面价值。而乙公司发生的营业税则冲减了固定资产处置损益，同时换入存货获得的增值税进项税抵减了存货的初始入账价值。因此在具体的实务中一定要遵循谁受益谁承担的原则，这样才能以不变应万变的方式正确处理遇到的各种业务。

二、计入固定资产清理

有些税费在发生时计入固定资产清理科目，这主要针对的是固定资产的清理业务，一般来说，这种账务处理较简单，而且在实务中遇到的频率较少，由于固定资产的使用寿命一般都较长，平时较少发生固定资产清理业务。为了有效地掌握这类业务，本文举例进行解释。

例2：甲公司把已经使用了10年的某一机器设备出售给乙公司，取得银行存款20万元，账面原值100万元，已经计提折旧50万元，减值损失40万元，在出售的过程中发生清理费用5万元，营业税税率为5%。

甲公司应进行如下账务处理：

借：固定资产清理 15.5

累计折旧 50

固定资产减值准备 40

贷：固定资产 100

应交税费——应交营业税 0.5

银行存款 5

借：银行存款 20

贷：固定资产清理 15.5

营业外收入 4.5

在本例中，固定资产清理过程中发生的相关税费直接计入固定资产清理，最后冲减固定资产的处置损益。

三、计入当期的营业外收支

发生的税费计入到营业外收支的业务种类较少，一般发生在无形资产处置时，这类业务跟固定资产的处置相似，具体实务中发生较少，而且操作较简单，在实际中较容易掌握。

例3：甲公司出售一项已经使用多年的专利技术，取得银行存款20万元，其原账面成本为100万元，期间计提折旧50万元，发生减值损失30万元，发生处置费用5万元，营业税税率为5%。

甲公司的账务处理应该如下：

借：银行存款 20

累计摊销 50

无形资产减值准备 30

营业外支出 6

贷：无形资产 100

应交税费——应交营业税 1

银行存款 5

在本例中，处置无形资产发生的相关税费直接计入无形资产的处置损益中，业务处理较简单。

篇（10）

一、新固定资产准则的主要变化

1、固定资产的界定

旧准则对固定资产的定义是指同时具有以下特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用年限超过一年；单位价值较高。新准则对固定资产作了如下界定：为生产商品、提供劳务、出租、经营管理而持有或使用寿命超过一个会计年度的有形资产。其中出租的固定资产，是指企业以经营租赁方式出租的及其设备类固定资产，不包括以经营租赁方式出租的建筑物，后者属于企业的投资性房地产，不属于固定资产。而旧的会计准则则没有固定资产年限的规定，却从固定资产的经济实质上定义固定资产，无论是单位价值较高的界定还是单位价值在2000元以上的定位，本身就带有很大的主观性，完全是“形式”上的，并不符合经济实质。取消价值标准这一变化利于企业会计人员根据“实质重于形式”的原则，合理判断、确认固定资产。

2、固定资产的初始计量

（1）外购的固定资产。新准则规定外购的固定资产成本包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费，企业受到税务机关退还的与所购买的固定资产相关的增值税款，应当冲减固定资产的成本。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《借款费用准则》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。而旧的固定资产准则下的增值税应该计入固定资产的成本，这与国家推出新的税务规定，关于在东北三省和中部部分城市施行增值税的抵扣规定是相关的。这样有利于企业降低税费。

（2）投资者投入固定资产。新准则规定投资者投人的固定资产，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，在投资合同或协议约定不公允的情况下，按照该项固定资产的公允价值作为入账价值。而旧的会计准则规定按投资各方确认的价值作为入账价值。新增的约束条件给企业在固定资产投资转出业务中的舞弊减少了可能，新的准则实施后可以有效地控制这种行为。

（3）非货币性资产交换取得的固定资产。非货币性资产交换同时满足：第一，该项交换具有商业实质；第二，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。否则，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。新准则第十二条规定，非货币性资产交换取得的固定资产的成本，应当按照《企业会计准则第7号―非货币性资产交换》确定，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。在涉及补价时，按公允价值和不按公允价值入账两种方式区分。而旧准则则对换入的资产不区分是否按公允价值入账，均以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。

（4）债务重组取得的固定资产。新《企业会计准则―债务重组》第十条规定：以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额比照本准则第九条的规定处理。这就是说，以非现金资产清偿债务取得的固定资产，应以其公允价值入账，而旧准则则是以重组债权的账面价值入账。

3、固定资产的后续计量

（1）固定资产折旧的计提。新准则规定企业应至少每年年终对固定资产使用寿命、折旧政策及净残值进行复核。如果预计净残值数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。而旧准则只规定了企业应当定期对固定资产的使用寿命和折旧方法进行复核。新准则重新定义了预计净残值，规定预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，目前从该项资产处理中获得的扣除预计处理费用后的金额。即固定资产预计净残值是现值的概念。与旧的概念相比，新的预计净残值的定义强调了现值，也就是说在确定预计净残值时其金额应为折现值，在企业出售某项固定资产时，应复核该资产的预计净残值。

（2）固定资产的减值。旧准则规定如果固定资产的可收回金额低于其账面价值，企业应当按可收回金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备，并计入当期损益，已计提减值准备的固定资产，应当按照该固定资产的账面价值以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产价值恢复后的账面价值，以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作调整。而新准则规定，固定资产的减值是指可收回金额低于其账面价值，可收回金额是指资产的公允价值减去处理费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者中的较高者。如果发生了减值，企业应该计提固定资产减值准备。

（3）固定资产成本的后续支出。固定资产的后续支出是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。旧准则规定，后续支出的确认原则为：与固定资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，则应当计入固定资产账面价值，其增计金额不应超过该固定资产的可收回金额。新准则取消了后续支出的确认原则，规定固定资产发生的后续支出的确认原则与初始确认固定资产的原则相同，第一，该资产包含的经济利益很可能流入企业；第二，该资产的成本能够可靠地计量。固定资产发生的后续支出只要符合这两个条件，则应将其计入该项固定资产的入账价值，反之则不能。

二、新固定资产准则解析

1、固定资产初始计量变化的解析

（1）外购固定资产变化的解析。新准则第八条规定：购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上是具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号―借款费用》应予以资本化的以外，应当在信用期间计入当期损益。在新准则下，如果超过了正常信用条件延期支付价款（如分期付款购买固定资产），实质上具有融资性质的，在账务处理时应按所购固定资产购买价款的现值，借记“固定资产”科目；按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目；按其差额，借记“未确认融资费用”科目。新准则还明确规定，对于以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，要按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

（2）存在弃置义务固定资产变化的解析。新准则规定，确定固定资产成本时，应当考虑弃置费用因素。如固定资产存在弃置义务的，应在取得固定资产时，按预计弃置费用的现值，借记“固定资产―预计弃置费用”科目，贷记“预计负债―预计的固定资产弃置费用”科目。在该项固定资产的使用寿命内，按弃置费用计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债―预计的固定资产弃置费用”科目。

2、固定资产后续计量变化的解析

（1）固定资产折旧计提变化的解析。新准则规定，企业应对所有的固定资产进行计提折旧，只有已经计提折旧、仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。这样，固定资产折旧的范围是以企业对资产是否确认作为计提折旧的范围。另外，新准则对取得的固定资产从何时开始计提折旧没有作出具体规定，只规定固定资产应当按月计提折旧，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。新准则还规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产的折旧方法，主要有年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

（2）固定资产减值变化的解析。新准则规定，固定资产的减值，应当按照《企业会计准则第8号―资产减值》处理。《企业会计准则第8号―资产减值》规定：可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。同时，计提相应的资产减值准备。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。在新准则的规定下，只有确认减值损失时，按确认的损失借记“营业外支出”科目，贷记“固定资产减值准备”。以后期间，即使固定资产的可收回金额大于其账面价值，也不得转回，不用作账务处理。

（3）固定资产后续支出变化的解析。新准则规定，固定资产发生后续支出时，其确认原则与初始确认固定资产的原则相同，即该固定资产包含的经济利益很可能流入企业，该固定资产的成本能够可靠的计量。发生的后续支出只要符合以上两个特征，则应将其计入该项固定资产的入账价值，同时，应当终止确认被替换部分的账面价值；不符合确认条件的，应当在发生时计入当期损益。在账务处理时，可按已经确认的固定资产后续支出借记“固定资产―后续支出”科目，贷记“银行存款”等科目。同时，被替换部分的账面价值应当终止确认，按被替换部分的账面价值借记“固定资产清理”科目，贷记“固定资产”科目。对不符合确认条件的后续支出，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”科目。

三、执行新固定资产会计准则对企业的影响

1、对企业财务状况的影响

新固定资产准则的实施，会对企业的财务状况产生影响。如对弃置费用的处理，由于新准则规定，在处置固定资产时，要考虑弃置费用，并且预计净残值要以现值入账。这一规定，无疑会对企业的财务状况产生一定的影响。新的固定资产准则将固定资产预计的处置费用以折现金额计入固定资产入账价值，将发生的符合条件的后续支出确认为固定资产，会使固定资产的计量结果增大，导致企业资产结构发生变化，从而使长期资产投资比重提高。固定资产计量结果增大，同时预计净残值强调现值，结果会使企业各期计提的折旧额增加，导致各期的支出费用增加，最终使企业的收益水平即所有者权益金额降低。上述情况的发生，与旧准则的计量方法相比，会影响到企业资产负债表上固定资产的各期的账面价值。固定资产前期的账面价值会增加，相关的费用也会增加，最终导致前期的账面利润减少，递延到以后各期。在通货膨胀的情况下，这一改变可以为企业带来资金时间上的价值。

2、对企业经营成果的影响

新固定资产准则的实施，对企业经营成果的影响，实际上就是对企业利润表的影响。新准则的很多规定都会影响到企业的利润表的反映情况。例如，按照新准则的规定，从2007年开始，所有的上市公司以前计提的“固定资产跌价准备”以后将不能冲回，只能在处置相关资产后，再进行会计处理。这一政策的实施，截断了上市公司大玩调节利润的把戏。所以以前不管什么原因计提了大量减值准备的企业，不在这最后的关头冲回减值，那么企业的这部分“隐藏利润”将再也没有机会浮出水面。企业一旦开始大量冲回以前计提的减值损失时，同期的利润必然会上涨。众所周知，公允价值运用的前提是要存在活跃的公开市场，但由于我国对于许多资产的交易尚未形成活跃公开的市场，对于公允价值的确定也缺乏统一的认识，因而企业极有可能针对不同资产的折旧年限和折旧率，通过控制公允价值来调节各项资产的入账价值，从而调节其折旧费，以实现调节利润的需要。

3、对企业现金流量的影响

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首先，各个企业之间的管理水平、劳动生产率是不一样的，那么在自行建造固定资产时，其发生的成本费用肯定就会有所不同，进而使得相同性能、相同效用的固定资产的入账价值不一致。其次，若固定资产的建造资金来源于借款，按照《企业会计制度》的规定，在该固定资产建造期间，借款费用必须资本化，无疑又加大了固定资产的入账价值的差别。另外，若企业有意操纵利润和随意扩大资产规模，则它又成了一个可以利用的工具。相同的固定资产，由于是不同的企业自行建造，资金来源不一样，就使得有不同的入账价值，显然有悖于会计原则。

如何确定固定资产的入账价值？不妨按如下顺序：①同类或类似固定资产有市场价格的，以此为基础进行适当的修正，确定为入账价值。②如果没有市价，自行建造的固定资产的各项支出有定额标准的，按定额标准确认入账价值。与定额标准不符的部分列入当期损益。③既没有市价参考，又没有可行的定额标准的，可按自行建造的固定资产的预见未来现金流量现值确定入账价值。

在《企业会计制度》中，规定对捐赠方没有提供有关凭据的，可以按现行市价或预见未来现金流量现值确定固定资产的入账价值。因此，自行建造的固定资产同样也可以采用类似的办法确定入账价值。

二、外商投资企业购入国产设备的入账价值

为了鼓励外商投资企业使用国产设备，根据国家有关政策规定，外商投资企业在投资总额以内，采购国家规定的免税范围内的国产设备，可以全额退还所购国产设备已经缴纳的增值税。《企业会计制度》规定：外商投资企业收到税务机关退还的增值税款，冲减固定资产的入账价值。这种会计处理方式值得商榷，理由如下：

1.不符合可比性原则。与国内其他企业相比，在同等购置条件下，外商投资企业的国产设备的入账价值要少17％左右（设备的增值税税率一般都是17％）。如果与进口设备相比，在性能、效用、出厂价相同的情况下，外商投资企业的固定资产的入账价值差别也较大。随着市场经济的发展，国内企业会计核算制度必将统一。而外商投资企业若上市，其与内资企业的身份差距逐步缩小。由于资产计量的不可比，在分析有关的经济指标时，会计信息的使用者可能会做出不恰当的判断和选择。