长期债券投资大全11篇

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篇（1）

对于此项投资，投资成本是46000元，现账面价值是48000元（46000+4000-6000／3）。因投资成本低于账面价值，应按投资成本划转，差额计入投资损失。甲企业会计处理如下：

借：短期投资46000

投资收益——长期债权投资划转损失2000

贷：长期债权投资——债券投资（面值）40000

——债券投资（应计利息）4000

——债券投资（溢价）4000

如果上述长期债权投资曾计提长期投资减值准备1500元，则其账面价值为46500元（48000-1500），仍按成本划转。甲企业会计处理如下：

借：短期投资46000

长期投资减值准备1500

投资收益——长期债权投资划转损失500

贷：长期债权投资——债券投资（面值）40000

——债券投资（应计利息）4000

——债券投资（溢价）4000

如果计提的长期投资减值准备是2500元，则其账面价值是45500元（48000-2500），此时则应按账面价值划转，以45500元作为短期投资的入账金额。

甲企业会计处理如下：

借：短期投资45500

长期投资减值准备2500

贷：长期债权投资——债券投资（面值）40000

——债券投资（应计利息）4000

——债券投资（溢价）4000

如果企业购入的债券是分期付息债券，且是溢价购入，平时收到利息时并没有增加应计利息，随着溢价的摊销，债券投资的账面价值会越来越低。因此，无论何时将长期债权投资划转为短期投资，其账面价值肯定会低于投资成本，直接按账面价值划转即可，也不会产生划转损失；如果企业是折价购入的分期付息债券，债券账面价值会随着折价的摊销而逐渐增加。因此，无论何时划转，其账面价值都会大于投资成本，这就应当按投资成本划转，同时就会产生划转损失。

例2：甲企业在一年前购入分期付息债券一批，现拟转为短期投资。当时的购买价格是46000元，面值40000元，期限3年，票面利率10%，溢价按直线法摊销。

现在该债券的账面价值为44000元（46000-6000／3），低于投资成本，则应按账面价值划转。

借：短期投资44000

篇（2）

对于此项投资，投资成本是46000元，现账面价值是48000元（46000+4000-6000／3）。因投资成本低于账面价值，应按投资成本划转，差额计入投资损失。甲企业会计处理如下：

借：短期投资46000

投资收益——长期债权投资划转损失2000

贷：长期债权投资——债券投资（面值）40000

——债券投资（应计利息）4000

——债券投资（溢价）4000

如果上述长期债权投资曾计提长期投资减值准备1500元，则其账面价值为46500元（48000-1500），仍按成本划转。甲企业会计处理如下：

借：短期投资46000

长期投资减值准备1500

投资收益——长期债权投资划转损失500

贷：长期债权投资——债券投资（面值）40000

——债券投资（应计利息）4000

——债券投资（溢价）4000

如果计提的长期投资减值准备是2500元，则其账面价值是45500元（48000-2500），此时则应按账面价值划转，以45500元作为短期投资的入账金额。

甲企业会计处理如下：

借：短期投资45500

长期投资减值准备2500

贷：长期债权投资——债券投资（面值）40000

——债券投资（应计利息）4000

——债券投资（溢价）4000

如果企业购入的债券是分期付息债券，且是溢价购入，平时收到利息时并没有增加应计利息，随着溢价的摊销，债券投资的账面价值会越来越低。因此，无论何时将长期债权投资划转为短期投资，其账面价值肯定会低于投资成本，直接按账面价值划转即可，也不会产生划转损失；如果企业是折价购入的分期付息债券，债券账面价值会随着折价的摊销而逐渐增加。因此，无论何时划转，其账面价值都会大于投资成本，这就应当按投资成本划转，同时就会产生划转损失。

例2：甲企业在一年前购入分期付息债券一批，现拟转为短期投资。当时的购买价格是46000元，面值40000元，期限3年，票面利率10%，溢价按直线法摊销。

现在该债券的账面价值为44000元（46000-6000／3），低于投资成本，则应按账面价值划转。

借：短期投资44000

篇（3）

一、中国企业债券市场的发展

中国从上世纪八十年代中期开始发行企业债券,由于风险失控，企业债券的兑付曾出现不少问题。2000年以后，企业债券发行管理办法有所调整，改中央、地方两级审批为中央一级审批，对确需发债的企业，在确定发债企业、额度和募集资金用途的基础上，分批报国务院同意，由国家发改委会同人民银行、证监会批准发行。

一是选择优质企业发债，促进经济结构调整。把发行主体的偿债能力作为发债的首要条件，坚持“有担保但不单纯依靠担保”的原则，选择优质发债主体，并与贯彻国家产业政策和宏观调控结合起来，安排好发行节奏，保证企业债券顺利发行和市场秩序稳定。

二是防范和化解风险，增强投资者信心。坚持从发行到兑付的全过程管理，提前落实每一笔企业债券偿债预案，着力防范和化解风险。不仅逐步解决了1999年以前的遗留问题，2000年后发行的债券兑付情况也较好。2006年制定了《企业债券突发事件应急预案》。

三是按照市场化、规范化原则，推进企业债券制度创新。主要包括：强化和规范中介机构的作用，在继续发挥信用评级机构和财务审计机构作用的同时，引入法律认证程序；加强风险控制，按照《担保法》审查担保人的担保能力，落实担保责任；积极探索市场化发行方式，普遍采用实名制记帐式发行，还采用了“路演簿记建档”方式，实行了债券期限、利率、计息方式的多样化。

四是做好《企业债券管理条例》的修改工作。广泛征求各方面的意见，对《条例》中的一些重大修改内容反复论证，配合国务院法制办对《条例》进行了修改。

据不完全统计，1987年至2005年，我国累计发行企业（公司）债券3288.77亿元。2006年已发行1015亿元。近年来发行规模逐年扩大，增长速度大大高于间接融资，呈现了非常好的发展势头。

但是，我国企业债券市场无论从规模还是制度建设方面都还比较滞后。产生这一问题的原因，除了管理理念和管理方式的问题外，信用体系不完善、破产还债机制不健全、法律法规建设滞后、中介机构信誉较低、机构投资者面临的投资限制较多等，是重要的制度性原因。

首先，市场化退出机制不健全。所谓市场化退出机制，是指债券不能按期兑付时，按照市场化的运行方式解决偿债资金来源，风险和损失由谁承担的机制。由于我国缺乏受法律保护的破产还债机制，企业债券兑付困难时，主要靠政府买单，隐含着较大的道德风险和社会风险。在这样的制度背景下，发展信用债券的空间受到制约。担保还债机制虽然向市场化迈进了一小步，但是本质上只是风险的转移。近年来，商业银行担保规模越来越大，使商业银行或有负债规模越来越大，如果不进行改革，企业债券的发行空间将受到制约。

其次，信用体系不完善，发债企业偿债意识不强。企业发行债券应当具备“借债还钱，好借好还，常借不难”的理念。但由于相当部分发债企业自我约束机制缺乏，重发债、轻还债的短期行为仍然存在。一些企业领导热衷于债券融资和上项目，不重视偿还债务，把偿债问题留给后任领导，甚至依赖政府，把偿债问题当作向政府部门要政策、要资金的筹码。

第三，投资者的投资理念和风险意识有待改善。我国企业债券的投资主体主要是机构投资者，机构投资者应具有更专业的风险判断能力和投资决策能力。但我国机构投资者的投资理念相对保守，只愿意购买经商业银行担保的企业债券。这在一定程度上阻碍了以信用为基础的企业债券的发行。

第四，中介机构的作用没有充分发挥。我们虽然已经在发行过程中引入了包括承销商、信用评级机构、会计师事务所、律师事务所等，让他们承担各自不同的功能。但中介机构的素质与企业债券发行管理的市场化要求相比，还有一定的差距，存在承销商全面协调力不够、评级结果权威性差、财务审计不严、法律意见书过于简单、中介机构不正当竞争等问题。需要更好的制度规定来促进其成长。

第五，发行管理制度还不够完善。出于控制风险和符合产业政策及结构调整目标的考虑，主管部门在审批程序上做了比较严格的规定，导致审批环节过多、程序比较耗时、手续比较复杂、发行节奏不够合理和产品结构比较单一等问题。在制度上进行更合理的市场化改革，是促进企业债券市场发展的必要选择。

面对上述问题，如何更好更快地推动我国企业债券市场的发展，业内存在一些不同的看法和建议，但关键是要在发展过程中把握好规模扩张、风险控制和制度建设的关系。

（一）积极稳妥地推进企业债券发行管理的市场化

有观点认为，应完全放开企业债券的发行，改为注册制，不再要求担保，完全依靠信用评级、信息披露和机构投资者的专业技能和风险识别能力，扩大企业债券发行规模，风险由投资者自行承担。这是成熟市场经济国家的发行机制，也是我们理想中的模式。但是应该看到，我们与发达国家在企业债券市场规模上的差距，本质上是整体制度和宏观管理框架差异的结果。我国宏观调控的内涵包含了结构调整、产业政策、固定资产投资管理等不同于西方市场经济国家的内容。特别是在当前人民币汇率和利率还没有完全市场化、流动性过剩持续加剧的背景下，完全按市场化的模式管理企业债券的发行，单纯追求发债规模差距的缩小，结果可能是灾难性的。在市场约束机制、企业治理结构、信用体系、财务制度、法律体系和投资者的风险识别能力等方面都存在较大差距的情况下，完全放开企业债券的发行，可能会出现两种结果：要么企业债券发不出去，要么走入“一放就乱，一收就死”的怪圈。这样的局面应该避免。

在我国目前的发展阶段，一个健康的企业债券市场至少应表现在五个方面：一是与宏观调控目标相适应的合理规模；二是绝大多数能够到期偿还；三是少数问题产生的风险能够解决；四是投资者能够得到合理回报；五是融资用途的合理性。也就是我们既要考虑发债主体的融资需求，也要考虑债券投资者的合理回报，还要结合国家宏观调控和结构调整的需要。否则，企业债券市场是难以实现可持续发展的。

（二）加强企业债券市场的基本制度和环境建设

无论是企业债券发行规模的扩大，还是发行管理的市场化改革，都受制于制度建设。因此，加快制度建设，是促进企业债券市场健康有序发展的基础和前提。

首先，按照发行管理的市场化改革方向，简化核准程序。目前企业债券发行管理制度的主要依据是《企业债券管理条例》，现行《条例》的部分条款已不适应市场发展的需要，如关于“企业债券的利率不得高于银行相同期限居民储蓄定期存款利率的40%”的规定已成为制约企业债券利率市场化的障碍；企业债券发行审批程序分为下达规模和审批发行两个环节的规定也影响发行审批程序的简化。在修订后的《企业债券管理条例》难以出台的情况下，有必要按照市场化改革的方向，进一步简化审批程序，完善发行约束条件，在强化中介机构作用，加强对发行体信息披露监管的基础上，逐步实现发行核准机制的市场化。

其次，要大力发展企业债券交易市场。一个有效率的交易市场体系，可以使投资者在发债企业兑付风险加大时，及时出售债券减少损失，并经过多级传递，使价格损失可以分散承担。我国企业债券主要在银行间债券市场和证券交易所债券市场交易，在进一步发展、连通银行间债券市场和证券交易所债券市场的基础上，应逐步开设柜台交易，形成多层次的债券市场体系，为投资者提供更多变现和分散风险的通道。

第三，要建立允许债权人申请发债企业破产还债的机制。在债券存续期内，当发债企业出现经营问题、债券可能产生兑付风险时，允许债权人向法院提出要求发债企业破产的申请，保护债权人的权益。建立允许债权人申请发债企业破产的机制，有利于促使发债企业改善经营管理，做到按期兑付。《破产法》的修订出台，已经为这一机制的实施奠定了法律基础。

（三）积极稳妥地创新企业债券品种、优化结构

在目前的制度条件下，创新企业债券新品种，满足不同融资主体的个性化要求，也是推动企业债券市场发展的重要内容。一是要继续发行担保债券，不断完善担保还债机制。二是推进抵押债券的发展，以流动性好的资产为抵押发行抵押债券，当发行人不能按时兑付债券，通过变现抵押资产落实偿债资金。三是扩大信用债券，选择更多的优质企业在信用评级的基础上发行无担保信用债券，提高信用债券的比例，逐步把企业债券市场推向成熟。四是积极发展企业债券性质的市政项目债或收益类项目债，为我国城市化进程中的城市基础设施建设提供有效的融资渠道。五是发展中小企业集合式债券，通过分摊方式降低规模较小企业的债券发行成本，为中小企业的直接融资提供通道。六是研究探索非公开发行企业债券，为特定机构投资者和特定发债主体提供直接的撮合机会，进一步降低发债成本。七是有选择地允许部分在国内有较大直接投资规模的境外企业在境内发行人民币债券，以减少外币流入，减轻国际收支压力。

二、产业投资基金的发展现状和展望

从概念来看，我国目前的产业投资基金实质上就是私募股权基金，与目前正广泛发展的创业投资基金有相似之处。国际上私募股权基金在近三十年发展规模不断扩大，其收益率增长也明显高于资本市场的其他投资工具，对全球性产业重组、企业增值管理等产生着重要影响。近几年，一些海外产业投资基金开始参与国内重要行业和企业的股权投资，正在产生重要影响。

我国上世纪八十年代中期以来就陆续出现了产业投资基金和创业投资基金的发展。从目前情况看，创业投资基金的发展在有关部门的共同努力下，去年十部委联合出台了《创业投资企业管理暂行办法》，其他相关政策也在酝酿之中。政策和制度环境正在逐渐完善，发展的速度在不断加快。大型产业投资基金的发展仍处在试点阶段，到目前为止国务院只批准了中瑞产业投资基金、中比直接股权投资基金，以及天津渤海产业投资基金的试点。天津渤海产业投资基金批准的规模为200亿元，通过有关方面就基金管理的具体方案所进行的艰苦组织和谈判，已于近期即挂牌营业。

产业投资基金和创业投资基金等私募股权投资基金的发展，对提高直接融资的比重、改善公司治理结构，促进自主创新和技术成果产业化、促进产业结构和企业组织结构的调整等，都具有十分重要的意义，毫无疑问应该大力发展。但产业投资基金和创业投资基金的发展同样需要相关制度和条件的配套。比如，我国的社会信用环境还不完善，信用秩序还比较混乱，专业性的组合投资机构和高素质投资队伍还比较欠缺，多层次的资本市场特别是产权（股权）交易市场还不够有效。这些因素都在不同程度上制约着私募股权基金的发展速度。

随着公司法、证券法、合伙企业法、信托法等一系列法律的颁布实施，私募股权基金设立发展的法律环境已经基本建立，私人资本和机构投资者的资金规模也日益强大，产生了越来越大的通过私募股权基金获得更好收益的市场需求。一些地方政府和投资机构也正在考虑通过设立产业投资基金的模式，推动特定产业和区域的发展，推动企业的兼并和重组。在发展过程中，如何控制风险，仍然是管理层考虑的主要问题。一般认为，私募股权投资基金不同于证券投资基金，其运作产生的风险不会外溢到社会公众，因此应该在管理上更加市场化，推动发展的思路应该更加解放，管理监管的办法应该更加简单。这一判断在私有制为主的市场经济国家是没有问题的。但我国的复杂性在于，参与发起大型产业投资基金的发起人大多是国有机构投资者，如保险公司、社保基金等，每个基金的发起几乎都具有政府背景，这些机构的经营风险显然也具有社会外溢性。这使得我们不得不在采取谨慎试点，在积累经验和完善制度的基础上逐步推进。

随着已批准设立的几家产业投资基金的有效运作和经验积累，管理层将不断加强制度建设，争取在尽可能短的时间内完善产业投资股权基金发展的制度和政策环境，并加快推动多层次资本市场的建设，为各类产业投资基金提供高效的推出通道，从而最终推动我国产业投资基金、创业投资基金等私募股权直接投资基金的发展。

篇（4）

有价证券的核算在两个准则下有许多不同的地方，以下进行比较分析：

一、分类不同

小企业持有的有价证券在《小企业会计准则》采用三分类法：第一，短期投资，是指小企业购入的能随时变现并且持有时间不准备超过1年（含1年）的投资。第二，长期债券投资，是指小企业准备长期（1年以上）持有的债权投资。第三，长期股权投资，是指小企业准备长期持有的权益性投资。

在《企业会计准则》下，有价证券的核算则属于金融资产和长期股权投资的核算范畴。股票和债券投资如果短期持有随时变现划分为交易性金融资产、准备长期持有的债券划分为持有至到期投资、长期持有的权益性投资划分为长期股权投资和持有目的不十分明确的可供出售金融资产四个类别。

二、计量属性选择不同

在《企业会计准则》下，交易性金融资产、可供出售金融资产采用公允价值进行计量；持有至到期投资采用历史成本（摊余成本）与未来现金流量现值孰低计量；长期股权投资需要区分权益法和成本法，采用账面价值与可收回金额孰低计量。在《小企业会计准则》下，有价证券的三分类全部采用历史成本进行计量。

三、减值处理不同

在《企业会计准则》下，除交易性金融资产外，其他金融资产均需要计提减值损失，除长期股权投资外，减值损失均可转回。在《小企业会计准则》下，发生损失时直接冲减资产，不计提减值准备。

四、下面就具体账务处理进行比较

（一）投资取得时

1.取得短期持有投资时。企业取得的随时变现并且持有时间不准备超过1年（含1年）的股票和债券投资，《小企业会计准则》在“短期投资”科目进行核算，《企业会计准则》下，则在“交易性金融资产”科目进行核算。《小企业会计准则》下，短期投资采用历史成本计量，交易费用计入投资成本。《企业会计准则》下，按照取得资产的公允价值进行计量，相关交易费用在发生时直接计入投资收益。

2.取得长期债权投资时。《小企业会计准则》下，通过“长期债券投资”核算，《企业会计准则》下，通过“持有至到期投资”核算。《小企业会计准则》下“长期债券投资”分设面值和溢折价两个二级明细科目，《企业会计准则》下“持有至到期投资”分设成本和利息调整两个二级明细科目。

3.取得长期股权投资时。《小企业会计准则》下，采用成本法进行初始计量。《企业会计准则》下，初始计量需要区分属于同一控制下企业合并还是其他方式，如果属于同一控制下企业合并，需要按照享有的被投资单位所有者权益份额确认初始投资成本，其他情况下，按照支付对价的公允价值确认投资成本。

另外，若后续计量采用权益法核算，如果初始投资成本小于享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，两者之间的差额计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值。

（二）持有期间

1.短期投资持有期间的账务处理

（1）资产负债日账务处理。《企业会计准则》下，由于交易性金融资产是按照公允价值计量；到了资产负债日，必须按照公允价值进行调账，将账面价值与公允价值之间的差额贷记或借记损益类科目――公允价值变动损益，同时调增或调减交易性金融资产。《小企业会计准则》下，短期投资按照历史成本计量，到了资产负债日，不用进行调账的处理。

（2）投资收益确认时间。在《企业会计准则》下，按照具体会计准则而定，一般执行权责发生制；在《小企业会计准则》下，执行的是收付实现制。

2.长期债权投资持有期间的账务处理

（1）利息调整和溢折价的摊销方法

小企业按照直线法摊销，小企业长期债券投资在持有期间，在债务人应付利息日，按照分期付息、一次还本的长期债券投资票面利率计算的利息收入，借记“应收利息”科目或最后一次还本付息的借记“长期债券投资――应计利息”科目；同时，按照直线法摊销法摊销溢折价明细科目，贷记或借记“长期债券投资――溢折价”，然后挤出借记或贷记“投资收益”科目。

大中型企业按照实际利率法进行摊销；《企业会计准则》下，“投资收益”科目是按照实际利率×摊余成本进行确定；按照分期付息、一次还本的投资票面利率计算的利息收入，借记“应收利息”科目或最后一次还本付息的借记“持有至到期投资――应计利息”科目，挤出“持有至到期投资---利息调整”的摊销。

（2）减值损失的处理

篇（5）

中图分类号：F235 文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2015）12-0082-02

一、会计基础的意义

众所周知，会计的基本环节是会计确认、会计计量和会计报告。如何进行确认、计量和报告，直接影响会计的信息质量。会计基础也称会计处理基础，也就是企业在解决如何进行会计确认、计量和报告所采用的基础，是企业确认一定会计期间的收入和费用，从而确定损益所采用的标准。因此，这是企业进行会计业务处理的基本出发点。

会计核算的前提条件共有四个：会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设和货币计量假设。正是由于会计分期假设，导致会计产生了本期和非本期的区别。因此，会计实务中在处理这些收支发生的期间与应归属的期间不一致的交易或者事项时，就必须选择合适的会计处理基础，以便将收入和费用在时间上进行合理的配比，正确计算当期盈亏。

实务中，可供选择的会计基础主要有两种：权责发生制和收付实现制。

权责发生制也称应收应付制，它是以应收和应付作为标准来确定本期的收入和费用，即只要是属于本期的收入和费用，无论其有没有收到或者是支付，都应将其作为本期的收入和费用处理；反之，只要不属于本期的收入或费用，即使已经收到了或者支付了，也不能将其作为本期的收入或费用处理。这种方法不考虑实际收到或支出货币资金的时间，而重点考虑收入和费用应该由哪个对象和哪个期间负担，由于负担的对象和负担的期间的不一致性，这样就有可能导致尽管属于本期收入却并没有收到货币资金，由此产生应收账款；而有时，本期尽管收到了货币资金，但其却属于以前期间赊销的回款或预收的货款，并不属于本期收入。同样，对于费用而言，也会出现尽管目前尚未支付货币资金，但费用却已经发生了，应当将其计入本期费用即预提的情况，以及尽管已经支付了货币资金，但其并不属于本期费用，而要在以后期间进行分摊即摊销的情况。

与权责发生制对应的是收付实现制，也称实收实付制，它与权责发生制相反，它是以货币资金是否收到或付出作为标准来确定本期的收入和费用，即：只要是本期实际收到或支出的款项，不论它是否属于本期的收入和费用，都应作为本期的收入和费用。这种方法不考虑收入和费用应该由哪个期间负担，只考虑收入和费用的实际收到或支付的时期，哪个期间收到或支付就作为该期间的收入或费用。这种方法不会出现没有收到就确认为收入的情况，因此，回款或预收货款应全部作为收到期间的收入；费用也不存在预提和摊销的情况，只要是实际支付了，就将其直接作为支付期间的费用。

二、对小企业会计基础的理解

《企业会计准则――基本准则》在总则第九条中明确规定：“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。”可是，《小企业会计准则》却没有明确指出小企业应采用何种会计处理基础。但是，《小企业会计准则》总则第一条规定：“为了规范小企业会计确认、计量和报告行为，促进小企业可持续发展，发挥小企业在国民经济和社会发展中的重要作用，根据《中华人民共和国会计法》及其他有关法律和法规，制定本准则。”“其他相关法律和法规”又是什么呢？对此，《小企业会计准则释义》指出，小企业会计准则制定的法律依据之一是《企业会计准则――基本准则》。那么，这是否意味着小企业也采用权责发生制呢？我们认为，不能简单地这样推理。

篇（6）

2013年1月1日起，《小企业会计准则》（以下简称“新准则”）正式在我国小企业范围内执行。新准则较大程度上简化了小企业资产负债表的项目，同时也补充了一些新项目，使得小企业资产负债表更加一目了然，更具实用性。新准则下小企业资产负债表的简化与向我国税法趋同对降低小企业会计核算成本、便于报表信息使用者读懂资产负债表、更好地披露小企业的经济资源情况以及资本结构有着非常重要的影响。对此，笔者对新准则下小企业资产负债表的编制与相关内容解读发表一些浅见，希望能对小企业会计工作者和报表信息使用者有所帮助。由于笔者水平有限，不免有不足之处，望读者批评指正。

一、小企业资产负债表的内容

根据新准则的要求，小企业资产负债表必须包括以下内容：

资产类至少单独列示“货币资金”、应收及预付款项、“存货”、“长期债券投资”、“长期股权投资”、“固定资产”、“生产性生物资产”、“无形资产”、“长期待摊费用”项目；负债类至少单独列示“短期借款”、应付及预收款项、“应付职工薪酬”、“应交税费”、“应交利息”、“长期借款”、“长期应付款”项目；所有者权益类至少单独列示“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”项目。

小企业资产负债表中的资产类应包含“流动资产合计”与“非流动资产合计”项目；负债类应包含“流动负债合计”、“非流动负债合计”与“负债合计”项目；所有者权益类应包含“所有者权益合计项目”。资产负债表还应列示“资产总计”、“负债和所有者权益总计”项目。合计、总计项目按其分类合计数填列，新准则下没有发生变化。

新准则也保留了其他流动资产、其他非流动资产、其他流动负债、其他非流动负债等项目。笔者于小企业实地调查后认为这些“其他XX”项目使用频率极小，盲目使用反而不利于披露资产负债种类的构成，非必要时不建议使用。

二、流动资产项目

“货币资金”项目按“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”科目期末余额的合计数填列。新准则下“库存现金”科目取代“现金”科目，并设置了“待处理财产损溢――待处理流动资产损溢”科目来核算未批准的现金盘盈、盘亏，可见新准则下要求小企业加强内部现金管理。

“短期投资”项目按同名科目期末余额填列。新准则下“短期投资”科目的会计处理只能为成本法，持有期间对公允价值变动不进行处理，也不计提“短期投资跌价准备”。这里的“期末余额”即为取得短期投资时的初始成本。

应收及预付款项主要包括：“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“应收股利”、“应收利息”、“其他应收款”等项目。“应收票据”、“应收股利”、“应收利息”、“其他应收款”项目均直接按同名科目期末余额填列。“应收账款”与“预付账款”项目根据明细账中的同名科目和“预收账款”、“应付账款”科目期末余额方向分析填列，新准则下具体操作过程不变。但是新准则下应收及预付款项均不计提“坏帐准备”，若实际发生坏账损失，则按直接冲销法直接计入“营业外支出”。新准则一大亮点便是取消了各类减值准备的计提，笔者调查后认为小企业肆意计提各类准备会产生操纵利润之嫌，新准则执行前一般也不计提各类准备，现在新准则明文规定，这利于规范小企业会计行为。

新准则下“存货”项目发生了较大变化，不但要求填列“存货”项目所含科目期末余额的合计数，还需将存货按“原材料”、“在产品”、“库存商品”、“周转材料”等细分存货的明细项目。“原材料”及“周转材料”项目分别按同名科目期末余额加计“材料采购”、“在途物资”、“委托加工物资”等相关科目期末余额中符合的部分后的金额填列；采用计划成本法的最后还需加减材料成本差异。“在产品”项目按“生产成本”等相关科目期末余额分析填列。“库存商品”项目按同名科目期末余额填列；开设“商品进销差价”科目的小企业，最后需减“商品进销差价”科目期末余额。存货项目的明细项目也使小企业存货的组成情况反映更加清晰，“存货”项目及明细项目也均不得计提“存货跌价准备”。相关项目变化：“原材料”项目取代原来“材料”项目；“周转材料”项目取代“低值易耗品”项目，同时核算的存货范围扩大，“周转材料”科目用于核算包装物、低值易耗品，以及小企业（建筑业）的模板、脚手架等成本；针对小企业（农、林、牧、渔业）设置了“消耗性生物资产”项目用于核算小企业持有的消耗性生物资产的成本。

新准则不再增设“待摊费用”科目，资产负债表中同名项目也被取消。笔者认为这是新准则向我国税法趋同的重要表现。待摊费用的核算符合权责发生制，但是其并不影响小企业的年度利润及企业所得税，所以核算待摊费用对小企业的意义不大。同时笔者经调查后发现，有相当部分的小企业并未按衔接规定的要求将上年度未摊销完的余额转入“预付账款”或“其他流动资产”科目，而是转入了“长期待摊费用”科目继续摊销。笔者建议：根据小企业待摊费用金额较小的现实情况，新准则执行后，若发生待摊费用，可以发扬新准则的简化精神，将其直接计入当期损益或有关成本，无需再通过“预付账款”核算。

三、非流动资产项目

“长期债券投资”项目按同名科目账面余额填列。新准则下同名科目主要变化：取得长期债券投资时，相关税费也计入成本；在应付利息日按长期债券投资票面利率计算利息收入；长期债券投资损失在实际发生后冲减长期债券投资账面余额，计入营业外支出。“长期股权投资”项目按同名科目期末余额填列。新准则同名科目的日常核算采用成本法。长期股权投资损失在实际发生后冲减长期股权投资账面余额，计入营业外支出。笔者认为，我国小企业中民营企业占相当的比重，这些民营小企业一般所有权与管理权不分离。民营小企业的所有者几乎均以个人名义参与金融投资，以此避开投资收益所带来的企业所得税。这直接造成了小企业几乎不会发生短期投资、长期债券投资或长期股权投资，相关科目也就极少使用。新准则根据这一实际情况将上述投资的核算方法均规定为仅使用成本法，从而大大简化了核算，符合小企业会计核算基础薄弱的实际情况。

新准则下固定资产类项目的填列要求几乎不变。“固定资产原价”项目按“固定资产”科目期末余额填列，新准则下外购固定资产的成本中不包含按税法规定可以抵扣的增值税进项税额；“固定资产原价”项目下设“减：累计折旧”项目，按“累计折旧”科目期末余额填列，新准则下小企业已提足折旧的固定资产发生改建支出和符合税法规定的大修理支出计入“长期待摊费用”科目；“固定资产账面净值”项目按“固定资产”科目期末余额减“累计折旧”科目期末余额后的金额填列。新准则下不计提“固定资产减值准备”。“在建工程”项目和“工程物资”项目分别按同名科目期末余额填列，其中“在建工程”科目也不计提“在建工程减值准备”。“固定资产清理”项目根据同名科目期末余额方向填列，借方余额直接填列，贷方余额以“-”号填列。

“生产性生物资产”科目为新准则下核算小企业（农、林、牧、渔业）持有的生产性生物资产的原价（成本）。“生产性生物资产”项目按同名科目期末余额减“生产性生物资产累计折旧”科目期末余额后的金额填列。新准则下不计提“生产性生物资产减值准备”。

无形资产类项目的填列类似于固定资产类项目。“无形资产”项目按同名科目期末余额减“累计摊销”科目期末余额后的金额填列。新准则下不计提“无形资产减值准备”。“开发支出”项目按“研发支出――资本化支出”明细科目期末余额填列。

新准则下“长期待摊费用”项目取代“递延资产”项目，“长期待摊费用”项目按同名科目期末余额填列。同名科目的核算内容在原先基础上增加了已提足折旧的固定资产、经营租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出和其他长期待摊费用等，并规定了摊销期限。这对规范小企业会计行为有重大意义，防止小企业肆意将上述支出直接费用化。

四、流动负债项目

“短期借款”项目按同名科目期末余额填列。新准则下相关要求不变化，不再赘述。

应付及预收款项主要包括“应付票据”、“应付账款”、“预收账款”、“应付利润”、“其他应付款”等项目。其中“应付票据”、“应付利润”、“其他应付款”项目分别按同名科目期末余额填列。“应付账款”与“预收账款”项目根据明细账中的同名科目和“预付账款”、“应收账款”科目期末余额方向分析填列，新准则下具体操作过程不变。新准则下应付及预收款项相关项目的填列几乎不变化。

新准则下将“应付工资”和“应付福利费”项目合并为“应付职工薪酬”项目。“应付职工薪酬”项目按同名科目期末余额填列。

新准则下将“应付税金”和“其他应交款”项目合并为“应交税费”项目。“应交税费”项目根据同名科目期末余额方向填列，贷方余额直接填列，借方余额以“-”号填列。

“应付利息”项目按同名科目期末余额填列。新准则下相关要求不变化，不再赘述。

新准则下流动负债项目总体变化不大。新准则下“预提费用”项目不再单独列示，同名科目取消。日常核算时若发生“预提费用”，则按权责发生制的要求直接计入相关负债。

五、非流动负债项目

“长期借款”项目按同名科目期末余额填列。新准则下“长期借款”科目只登记本金，长期借款产生的利息费用计入相关资产成本或财务费用，也不再区分专门借款和一般借款。

“长期应付款”项目根据同名科目期末余额填列。新准则下“长期应付款”科目核算的范围不但包括融资租入固定资产的租赁费，还新增了以分期付款方式购入固定资产发生的应付款项等内容。

新准则下新设了“递延收益”科目，专门用于核算小企业已收到的需在以后期间计入损益的政府补助。“递延收益”项目按同名科目期末余额填列。新准则下非流动负债的会计核算有所变化，但是资产负债表相关项目的填列要求几乎不变化，操作较为简单。

六、所有者权益项目

“实收资本”项目按同名科目期末余额填列。新准则另规定中外合作经营企业根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，在“实收资本”项目下增加“减：已归还投资”项目单独列示。

“资本公积”项目按同名科目期末余额填列。新准则下“资本公积”科目仅核算一个明细科目“资本溢价”，取消了“接受捐赠非现金资产准备”、“外币资本折算差额”、“其他资本公积”等明细科目。

“盈余公积”项目按同名科目期末余额填列。新准则下盈余公积包括法定公积金和任意公积金两项内容，取消了法定公益金内容。

“未分配利润”按“本年利润”科目和“利润分配”科目期末余额计算填列，未弥补的亏损以“-”号填列。具体操作步骤与执行新准则前相同，不再赘述。

新准则下所有者权益类科目较大地简化了核算，相关项目的填列要求基本不变化。

综上所述，通过小企业资产负债表，可以看出《小企业会计准则》的特色：日常核算向税法趋同，降低了小企业会计核算成本；资产负债表项目和会计科目的名称借鉴了《企业会计准则》，更加规范，利于报表信息使用者读懂会计报表；大幅度删减或简化了《小企业会计制度》中不符合小企业会计核算实际的内容，充分考虑了小企业业务简单、会计核算基础薄弱的现实。新准则下新设了专门核算农业、建筑业等不同行业小企业的会计科目，相关项目在资产负债表中也有反映，笔者对此建议：既然可以单独为不同行业设置会计科目，那么也完全可以为不同行业设置带有行业特色的小企业资产负债表，这样便能更好的满足不同行业小企业的需求，也能使小企业会计负债表更加一目了然。

参考文献：

篇（7）

投资是指企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益而将资产让渡给其他企业所获得的另一项资产。近些年来我国证券市场的发展为企业创造了良好的投资渠道和投资环境，与此同时，税法也对企业投资所得提出了纳税上的要求。为了规范投资的会计核算和相关信息的披露，我国财政部于1998年6月24日了一项具体会计准则—《企业会计准则—投资》（以下简称投资准则），并在1999年1月1日起暂在上市公司施行；在实施了两年后，2001年1月18日根据在执行过程中出现的一些问题对其中一些方面作了修订，经修订后的投资准则自2001年1月1日起暂在股份有限公司施行。该项准则对于规范投资业务的核算起到了十分重要的作用，但是在研究过程中笔者发现该准则中仍然存在着一些问题，本文拟就以下几个问题展开探讨。

一、关于投资成本的确定

投资准则中规定：“初始投资成本是指取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，应作为应收项目单独核算。”

上述规定对于股票投资的核算以及在发行日和付息日购进的债券不会出现什么问题，但是对于发行日后至到期日前这段时间购进的债券的核算就会出现问题，请看以下的例子。

例：某公司2001年6月1日以银行存款525000元购入A公司当年1月1日发行的面值为500000元的三年期公司债券，该债券年利率为12%，每年1月1日与7月1日各付息一次。

上例若按上述投资准则规定相应的账务处理为：

1.假设为短期投资，则应作分录：

借：短期投资—债券投资525000

贷：银行存款525000

2.假设为长期投资，则应作分录：

借：长期债权投资—债券投资（面值）500000

—债券投资（应计利息）25000

贷：银行存款525000

上述处理从投资准则字面分析，应是无可争议的，但笔者认为这种处理方法不符合实质重于形式的原则。企业所支付的全部价款中包含的利息25000元，在一个月后（2001年7月1日）就可以收回，其本质上属于应收利息流动资产，却计入“短期投资（或长期投资）”账户与其他手续费、溢折价等项目相混淆，其理由不外乎是受到利息按期计算的外在法律形式影响的结果。此种做法对于短期投资还有些道理，因为短期投资不一定持有到期，有可能在2001年7月1日前就转让收回投资了，所以这25000元有可能不是以利息的形式收回的。但是对于长期投资而言上述处理方法显然不太合理因此，笔者认为在购买长期债券时正确的做法应该是：

借：长期债权投资—债券投资（面值）500000

应收利息25000

贷：银行存款525000

根据以上分析，“投资准则”中关于初始投资成本确定的表述应更正为：“初始投资成本是指取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，或长期债权投资—债券投资尚未领取的债券利息，应作为应收项目单独核算。”这样，使债券的应收利息，服从其经济实质，而不以是否到付息期的外在形式为标志，遵循了实质重于形式原则。

二、关于长期债券投资相关费用的核算

所谓相关费用指的是进行投资时所要交纳的税金及手续费等，投资准则中关于长期债权投资的债券费用的会计处理的表述为“债券投资成本中包含的相关费用，可以于债券购入后至到期前的期间内在确认相关债券利息收入时摊销，计入损益；也可以于购入债券时一次摊销，计入损益。”

以上表述笔者认为不够明确，其中的“计入损益”具体指的是哪个损益科目准则没有指明。而在2000年12月29日颁布的《企业会计制度》（以下简称新制度）中明确规定长期债券投资“如所支付的税金手续费等相关费用金额较小，可以直接计入当期财务费用，不计入初始投资成本”。那么，损益科目是否就是“财务费用”呢？笔者认为这里存在着一些矛盾，这些矛盾主要体现在以下几个方面：

首先，财务费用科目在新制度中规定的核算范围是“企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用”。而投资行为是属于生产经营以外的业务，为其所发生的相关费用显然不属于财务费用的核算范围，计入财务费用必然会虚减营业利润。

其次，在新制度中对于金额较大的长期债券相关费用规定在债券取得时计入“长期债权投资—债券投资（债券费用）”明细科目中，并在债券存续期内，于计提利息、摊销溢折价时平均滩销，计入损益。这里，利息与溢折价的摊销都是计入投资收益项目，债券相关费用从本质上类似于溢折价，理应也计入投资收益。

因此，笔者认为长期债券投资相关费用不管金额大小、是否需要摊销最终都要计入“投资收益”项目，以正确核算投资损益。

三、关于长期投资减值准备的提取

在投资准则中规定“企业应当定期对长期投资的账面价值逐项进行检查，至少每年年末检查一次。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营情况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应将可收回金额低于长期投资账面价值的差额，确认为当期投资损失。”

以上规定一方面抵消了当期的净收益，另一方面增加了投资的减值准备，备抵调整了作为资产的长期投资的账面价值，充分体现了谨慎性原则，但是该规定存在两个方面的问题，这两个方面的问题是：

第一，由于市价持续下跌或被投资单位经营情况发生变化所导致的投资价值下降一般而言是永久性的下跌，并非一时所致，以后的回升具有很大的不确定性。价值下跌的金额与若干期间有关，而在会计处理方法上把全部跌价损失都由当期投资收益承担，显然有失配比原则。因为配比原则要求“企业在进行会计核算时，收入与其成本、费用应当相互配比”，会计原则这个大系统中不可避免地会存在内部的矛盾和冲突，因此相当一部分会计实务很难使谨慎性原则与配比性原则相互一致、相辅相成。对一些会计事项在会计处理方法的选择上遵循了谨慎稳健的思想往往就淡漠了配比原则的精神。反之，符合了配比原则的要求却会违背稳健原则的宗旨。这就使得会计政策的制定者在制定准则时面临着两难的选择。同时也使会计实务工作者在做出职业判断时同样也面临着两难选择。

第二，该规定实际操作起来却十分困难，最困难的是是这里的“可收回金额”的确定，准则里的可收回金额是指“企业资产的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量现值两者之间的较高者，其中，出售净价是指资产的出售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。”该表述中的出售价格难以确定，因为我国大部分的的长期投资没有一个明确的市场价，所发生的资产处置费也只能根据会计人员的职业判断来估计一个金额，而投资到期形成的未来现金流量现值就更加含糊了（对当前的市场价格都很难做出正确的判断，更何况将来若干年后的出售价格和折现率）。该项业务要求会计人员要具有很高的职业素质水平，而我国的大部分会计人员的职业素质都不高，因而就会出现以及提减值准备来充当利润调节器的情况严重影响了利润的真实性。

因此，笔者认为投资准则应当在体现谨慎性原则的同时要兼顾配比性原则，并尽快出台长期投资计提减值准备的具体执行标准，以便会计人员遵照执行。

四、关于长期股权投资采用成本法核算时的清算性损益的确定

企业在采用成本法进行会计核算时，投资准则规定“投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。”

以上对于清算性损益的表述比较原则，但操作起来有些不便，在投资准则的指南中虽然给出了一些公式，但是对于在投资年度所分得的利润如何处理，该准则的规定就不是很明确。

例如：某企业于1999年1月3日购入W公司股票600万元，投资占W公司股权的10%.

该项业务应采用成本法核算，应作分录：

借：长期股权投资6000000

贷：银行存款6000000

1999年5月7日被投资企业宣告分派股利100万元。

由于5月7日宣告分派的是上年度的利润，即清算性股利，因此理应冲减长期股权投资的账面价值，应作分录：

借：应收股利（100万元×10%）100000

贷：长期股权投资100000

篇（8）

一、一次还本付息债券实际利率的确定

目前我国债券的实际利率，并不简单地等同于市场利率或银行贷款利率。因此，以银行贷款利率与债券票面利率为基础计算出来的债券溢折价很难符合实际。正因如此，笔者认为，研究债券溢折价问题所涉及的实际利率，只能是一种隐含于债券本息之中的、观念上的利率，是作为投资者和发行者都能接受而存在的利率，发行者依据这一利率计算债券发行的溢折价，而投资者则根据债券的投资成本和将来可以取得的报酬，换算出隐含其中的投资报酬率，这个投资报酬率就是实际利率。

一次性还本付息债券，其信息一般不计复利，但投资者必须按年度分期确认损益，同时还要考虑资金的时间价值。而在计算实际利率时，则必须计算复利，其计算方法如下：

设：债券实际利率（复利率）为r，期限为n年，期满一次还本付息，则：

债券到期本利和=债券总面值十债券总面值×票面利率×n

令：债券投资总成本×（1＋r）=债券到期本利和

容易得出：

例：甲企业1999年1月30日以84000元购人己企业1999年1月1日发行的5年期债券，票面利率12％，债券总面值80000元，该债券于期满后一次还本付息，不计复利。假定甲企业购入时未发生有关税费。甲企业购人债券的实际利率计算如下；

债券到期本利和=80000＋80000×12％×5＝128000

实际利率确定后，各期利息收入可用债券面值与尚未摊销的溢价之和乘以实际利率计算得出。

必须指出，前文所说的投资总成本，本应包括购入债券过程中发生的有关税费，但由于这些税费不构成债券的溢折价，因此在研究溢折价摊销问题时，可以不考虑这一因素。

二、应收利息和各期摊销额的计算

分期付息债券的应收利息可直接用票面金额乘以票面利率得出。而期满一次还本付息债券每期应收利息，却不能分期收取，只能到债券期满时一次收回。这样，分期计算的应收利息，实质上是投资者对发行方的追加投资，并且这种投资表现为年金，逐年追加。债券到期所能收取的利息总额，则是这笔年金按实际利率计算得到终值。反过来说，在计算各期摊销额的时候，必须根据这个终值求年金，确定各期的应收利息。设备期应收利息为A，则：

A×年金终值系数=债券到期利息总额

A=1/年终值系数×债券到期利息总额

=r/（1+r）n-1×债券到期利息总额

依上例，各年末应收利息：

A=8.7893%/（1+8.7893%）5-1×80000×12%×5=8054.18

据此，上例各年度溢价摊销额计算如下表：

债券溢折价摊销表（实际利率摊销法）单位：元

三、会计分录

对于期满一次还本付息的债券，上述债券溢折价摊销表中所列的应收利息和利息收入数字，只能作为计算各期溢折价摊销额的依据，而不能作为账务处理的依据，这一点与分期付息债券是不同的。由于表中所列的应收利息，是按债券期满应收利息总额折算出来的一笔年金。在观念上它是一个处于“动态”的价值，而会计核算上确认的应收利息，则是一“静态”金额，且这个金额的计算必须遵循客观性原则，因而只能以债券面值乘以票面利率求得。而投资收益则用该期应收利息减去当期溢价摊销或加上当期折价摊销后的金额计算得出。

根据上述分析，在进行账务处理时，应将用债券面值乘以票面利率计算出来的应收利息计入其科目的借方，将上表计算的溢价摊销额计入长期债券投资科目的贷方，将利息收入减去溢价摊销后的余额，计人债券投资收益科目的贷方。

仍依上例，甲企业债券溢价摊销的会计分录如下：

1999年12月31日：

借：应收利息9600（80000×12％）

贷：长期债权投资——债券投资（溢价）671.18

篇（9）

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》(下称《准则》)第十一条对持有至到期投资的定义为:持有至到期投资是指到期日固定,回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和有能力持有至到期的非衍生金融资产。《准则》将企业的金融资产在初始计量时划分为四类:第一类,以公允价值计量且其变动记入当期损益的金融资产(包括初始计量时即指定为以公允价值计量且其变动记入当期损益的金融资产与交易性金融资产);第二类,持有至到期投资(主要指企业长期债券投资);第三类,贷款和应收款项;第四类,可供出售金融资产,并规定金融资产在存续期间重分类的范围为:第一、三、四类不得重分类为其他三类;第二类满足条件时可以重分类为第四类。

从以上重分类的范围可以看出,只有持有至到期投资满足一定条件时可重分类为可供出售金融资产,其他三类金融资产均不能或未规定可以重分类。

一、持有至到期投资重分类的依据分析

《准则》对持有至到期投资定义的关键点体现在两个方面:第一,有明确意图,即投资者在取得投资初始计量时意图就是明确的,除非遇到企业不能控制且难以合理预计的独立事件,否则将会持有至到期;第二,有能力持有至到期,即企业有足够的财务资源,并不受外部因素影响将其持有至到期。《准则》要求企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评估。如果投资意图或能力发生变化的,应当将其重分类为可供出售金融资产。可以看出,持有至到期重分类的依据是企业投资意图与能力发生变化。而将企业投资意图与能力改变作为重分类的依据是不充分的。因为:

(一)企业“有明确意图”和“有能力”将投资持有至到期只是相对而不是绝对的

由于企业投资意图和持有能力在很大程度上会受市场利率、投资收益、企业流动资金需求量、外汇风险、可利用的财务资源、相关法律法规等市场因素变化的影响,而这些外部因素的变化企业是无法控制、无法预料的,因此,可以肯定地说,企业初始投资时“有明确意图”、“有能力”只是相对而不是绝对的。由于初始投资时的意图与能力的不确定性,在投资存续期间每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评估的结果只能是评估当时企业管理层的意图相对投资当时企业管理层意图的修正。因此,重分类的依据并不充分。

(二)重分类范围设定合理性不充分

《准则》规定除持有至到期投资外的其他三类金融资产都不得或未规定可以重分类,如果初始投资时划分为交易性金融资产(短期债券投资),在企业改变投资意图准备长期持有、满足设定的条件时是否可以重分类为持有至到期投资(长期债券投资)呢?又如,初始计量时划分为可供出售金融资产,当资产存续期间明确投资意图,满足设定的条件时,是否可以重分类为持有至到期投资或交易性金融资产呢?为此,显现出金融资产重分类范围设定依据不合理、不充分。

二、持有至到期投资重分类的目的分析

《准则》规定由于出现企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预料的独立事件所引起的,如重分类日距该项投资到期日较近;根据合同约定几乎收回所有的初始本金;被投资单位信用状况严重恶化;发生重大企业合并或重大处置;相关税收法规、法律、行政法规做出重大调整等情况,使企业的投资改变“明确意图”或“有能力”持有至到期最初意图时,企业的持有至到期投资在存续期间可以不做重分类而可以直接出售。也就是说,在会计核算中“持有至到期投资”账户的贷方不仅反映(1)处置已到期的持有至到期投资;(2)重分类到“可供出售金融资产”中的持有至到期投资;同时也反映(3)未到期的持有至到期投资的处置。由于可供出售金融资产不可以重分类其他三类,因此企业的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的金额,只是为了在“可供出售金融资产”账户中进行处置或等待处置。既然允许持有至到期投资未到期直接从“持有至到期投资”账户贷方予以冲销,那么,持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的目的就显得很牵强,同时,使其核算增加了没有必要的程序。

三、相关建议

持有至到期投资主要是指企业的长期债券投资。对持有至到期投资的定位与核算可以简化进行:

一是企业债券投资初始计量时:若对该项投资有长期持有的目的,可以划分为持有至到期投资,通过“持有至到期投资”账户核算;若对该项投资为短期持有的目的,可以划分为交易性金融资产,通过“交易性金融资产(债券投资)”账户核算。

二是企业债券投资后续计量时:当企业对该项投资长期持有的目的改变时,若直接处置,则从“持有至到期投资”账户贷方直接进行冲减;若不直接处置,则其余额保留在该账户直到处置。

因此,建议取消金融资产的重分类以及相关核算。这样处理的优点体现在两个方面:其一,初始计量时对投资按其目的进行长期或短期的划分,因为长期与短期都不是绝对的,因此,不需要再进行可供出售金融资产划分的考虑,避免企业无法控制、无法预料的诸多因素对企业投资合理性的影响。其二,因为持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的金额一般较大,重分类时持有至到期投资账面价值与公允价值的差额以及重分类后可供出售金融资产公允价值的变动都会影响到企业净资产变动,取消重分类,将会从很大程度上减少市场变化对企业净资产的影响。

篇（10）

《小企业会计准则》已于2011年10月18日，并将自2013年1月1日起在全国范围内的小企业施行。由于税务部门是小企业最主要的外部会计信息使用者，主要利用小企业会计信息作出税收决策，包括是否给予税收优惠政策、采取何种税收征管方式、应征税额等，为满足这些税收征管信息需求，《小企业会计准则》与《企业所得税法》尽可能协调一致，最大限度地消除了小企业会计与企业所得税法的差异，但由于税法与会计核算目标的不一致性，两者之间仍然存在一些无法消除的差异。

一、免税收入

小企业购买国债产生的利息收入和对外股权投资，取得超过一年的股息、红利权益性所

得，按小企业会计准则规定计入投资收益，增加利润总额。

会计处理

借：应收利息

应收股利等

贷：投资收益

但按企业所得税法规定，属于免税收入，应从收入总额中剔除，不计入应纳税所得额。

二、长期债券投资利息收入

长期债券投资在持有期间发生的在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收利息应当确认为投资收益，同时债券的折价或者溢价在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时采用直线法进行摊销，计入投资收益。

会计处理

借：长期债券投资――应计利息

（或应收利息）

贷：投资收益

长期债券投资――溢折价（或借方）

即使利息收入确认的时点二者相同，但企业所得税法利息收入按面值和票面利率计算，使得最终计入利润总额的投资收益与按企业所得税法规定计算的利息收入之间产生差异，需要纳税调整。

三、在建工程试运行收入

《小企业会计准则》规定，小企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车

收入冲减在建工程成本。

会计处理

借：库存商品

银行存款等

贷：在建工程

而企业所得税法有关规定将其界定为销售行为，在建工程试运转中形成的产品、副产品的收入和成本应计入当期应纳税所得额。如此二者形成差异，需对产品销售损益进行纳税调整。

四、政府补助

小企业会计准则规定：政府补助，是指小企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资

产，但不含政府作为小企业所有者投入的资本。小企业收到与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。收到的其他政府补助，用于补偿本企业以后期间的相关费用或亏损的，确认为递延收益，并在确认相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入。

会计处理 取得

借：银行存款

贷：递延收益

分配或补偿时

借：递延收益

贷：营业外收入

而企业所得税税法要求在收到政府补助时一次性计入当期收入或者在符合条件的情况

下作为不征税收入，导致小企业会计与企业所得税法存在差异。

五、小企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送

按小企业会计准则规定，小企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送不确认收入，捐赠支出计入营业外支出。

会计处理

借：营业外支出

贷：库存商品

应交税费――应交增值税（销项税）

但按企业所得税法规定将其视同销售，应计算缴纳应纳税所得额。二者产生差异，需要纳税调整。

六、应付职工薪酬

小企业发生的工资薪金；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费和住房公积金；工会经费；职工教育经费支出等，在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，并根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况进行会计处理：

借：生产成本（劳务成本）

制造费用

管理费用

销售费用

研发支出

在建工程等

贷：应付职工薪酬

小企业发生的应付职工薪酬，企业所得税法规定了税前扣除条件或扣除标准限额以及残疾人员工资薪金的加计扣除，不符合扣除规定或超过标准限额的部分以及允许加计扣除的残疾人员的职工薪酬，应纳税调整。

七、借款费用

按小企业会计准则规定：借款费用，是指小企业因借款而发生的利息及其他相关成本。包括：借款利息、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

小企业发生的借款费用（借款利息）符合资本化条件的，予以资本化，计入相关资产成本；不符合资本化条件的，予以费用化，计入财务费用等。

会计处理

借：在建工程

制造费用

研发支出

财务费用

贷：应付利息

小企业因外币借款而发生的汇兑损失计入财务费用；形成汇兑收益计入营业外收入。

而按企业所得税法规定：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照规定扣除。

利息支出企业所得税法规定了税前扣除条件或扣除标准限额，对发生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。

由此可见：借款费用（借款利息、汇兑损失等）小企业会计按实际发生额列支，企业所得税法规定税前扣除条件或扣除标准限额，二者可能产生差异，不符合扣除规定或超过标准限额的部分，应纳税调增。

八、管理费用

根据小企业会计准则规定，小企业在筹建期内发生的开办费、业务招待费等，按其发生额计入管理费用，减少利润总额。

按企业所得税法相关政策规定，开办费可在开始经营之日的当年一次性扣除，与会计无差异；也可以按照有关长期待摊费用的处理规定处理，使得二者产生差异。

业务招待费企业所得税法规定扣除限额标准，超过限额标准的，纳税调整。

九、销售费用

根据小企业会计准则规定，小企业发生的广告费和业务宣传费等，按其发生额计入销售费用，减少利润总额。而企业所得税法规定扣除限额标准，产生差异，需要纳税调整。

十、营业外支出

根据小企业会计准则规定，小企业发生的存货的盘亏、毁损、报废损失，非流动资产处置净损失，坏账损失，无法收回的长期债券投资损失，无法收回的长期股权投资损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失，税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出等，按其发生额计入营业外支出，减少利润总额。

按企业所得税法规定：未经申报的损失，不得税前扣除；税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，赞助支出等不得税前扣除；公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。

可见：企业所得税法规定不得税前扣除的或超过限额标准的支出，小企业会计与税法产生差异，需纳税调增。

十一、固定资产折旧

小企业会计准则规定：小企业应当对所有固定资产计提折旧，但已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地不得计提折旧。按企业所得税法规定：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产和与经营活动无关的固定资产不得计算折旧扣除。由此二者产生差异。

综上所述，虽然小企业会计准则以满足小企业会计信息使用者（主要为税务部门）的需求为根本出发点，基本消除小企业会计与税法的差异，提高了会计信息的有用性，在保证会计信息真实可比的前提下降低了会计核算和纳税申报的工作量，但是我们仍然不能忽视小企业会计准则与企业所得税法之间存在的不可消除的差异。对于这些有差异的地方，小企业需要按企业所得税法规定进行纳税调整。对已在资产负债表和利润表中列示项目与企业所得税法规定存在差异的纳税调整过程，应在附注中按规定进行披露。

参考文献：

[1]中华人民共和国企业所得税法、中华人民共和国企业所得税法实施条例[M].北京：法律出版社，2007

企业所得税相关政策文件

[2]罗妙成，郑开焰，袁玲 论《小企业会计准则》与企业所得税法的协调

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（一）库存现金 原制度对现金短缺、溢余的核算不通过“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”账户，现金短缺扣除可收回的赔偿金额后的净损失计入管理费用。新准则设置“库存现金”账户，可以单独增设“备用金”科目；增设“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”账户核算现金短缺或溢余，现金短缺净损失计入营业外支出。

（二）银行存款 原制度详细规范了银行结算方式及汇兑损益的会计处理。新准则对此没有详细规范。

（三）其他货币资金 原制度下，本科目包括外埠存款、存出投资款等明细科目和对各明细科目使用的详细规定。新准则增加了备用金明细科目，删除了存出投资款明细科目，且对各明细科目使用未作详细规定。

（四）短期投资 原制度下，持有期间所收到的股利、利息等，不确认投资收益，而是冲减投资成本；提取短期投资跌价准备，计入投资收益。新准则下，持有期间所收到的股利、利息等确认投资收益；不再计提短期投资减值准备。

（五）应收票据 原制度规定到期不能收回而转入应收账款的应收票据，应计提坏账准备；对于带息票据，期末按票面价值和利率计提利息，增加应收票据的账面余额。新准则规定到期不能收回的应收票据，应按票面金额转入应收账款，不计提坏账准备；对带息票据未作规范。

（六）应收账款 原制度规定应收债权融资或出售应按规定提取坏账准备，计入管理费用。新准则未规范应收债权融资或出售应收债权的会计处理；对于应收账款不再提取坏账准备，而是将实际发生的坏账损失直接计入营业外支出。

（七）预付账款 原制度没有设置预付账款科目，预付工程款在“在建工程”科目核算。新准则增设了该科目，且预付工程款在本科目核算。

（八）应收股利 原制度设置“应收股息”科目核算小企业因进行股权投资应收取的现金股利或利润。小企业对外进行长期股权投资应分得的现金股利或利润，增加投资收益或冲减长期股权投资成本。新准则将“应收股息”科目，拆分为“应收股利”和“应收利息”科目；“应收股利”科目核算小企业应收取的现金股利或利润。“应收利息”科目，核算小企业债券投资应收取的利息。小企业对外进行长期股权投资应分得的现金股利或利润，增加投资收益。

（九）其他应收款 原制度规定对其他应收款可计提坏账准备，且核算内容不包括增值税出退税（增值税出退税在“应收账款”科目核算）。新准则规定本科目不再计提坏账准备，但增值税出退税通过本科目核算。

（十）存货 （1）核算科目的差异。原制度没有设置“材料采购”、“材料成本差异”、“周转材料”和“消耗性生物资产”科目，设置有“低值易耗品”科目，而包装物在“材料”科目核算。新准则增设了“材料采购”、“材料成本差异”、“周转材料”和“消耗性生物资产”科目，将“低值易耗品”和“包装物”并入“周转材料”科目核算。取消了“委托代销商品”和“存货跌价准备”科目；以“原材料”科目取代“材料”科目。（2）接受投资者投入的存货的计价方法不同。原制度下，投资者投入的存货，按投资各方确认的价值入账。新准则下，投资者投入的存货，改为按评估价值入账价值。（3）存货盘亏的处理不同。原制度下，存货盘亏损失计入营业外支出，存货盘盈收益冲减管理费用。新准则下，存货发生盈亏，先通过“待处理财产损溢”核算，然后将盘盈收益和盘亏损失分别计入营业外入和营业外支出。（4）是否计提跌价准备。原制度下，计提存货跌价准备。新准则下，不计提存货提跌价准备。（5）采购费用的处理不同。原制度和新准则，分别将采购费用计入“营业费用”和“销售费用”。

（十一）长期债券投资 （1）核算范围差异。原制度设置“长期债权投资”科目，核算范围比新准则大，包括长期债券和其他债权投资两部分。新准则设置“长期债券投资”科目，取代原制度中的“长期债权投资”科目，核算内容不再包括“其他债权投资”。（2）手续费等相关税费的处理不同。原制度和新准则分别将企业购入债券所发生的相关税费计入当期损益和长期债券投资的成本。（3）对长期债券投资损失的处理不同。原制度对长期债券投资损失核算未作规定。新准则规定：实际发生的长期债券投资损失计入营业外支出，同时冲减长期债权投资的账面余额。

（十二）长期股权投资 （1）核算方法不同。原制度下，长期股权投资可采用成本法和权益法两种核算方法。新准则下，统一采用成本法核算长期股权投资。（2）对长期股权投资损失的处理不同。原制度对长期股权投资损失的核算未作规定。新准则将长期股权投资损失计入营业外支出，同时冲减长期股权投资的账面余额。（3）通过非货币性资产交换长期股权投资的核算不同。原制度对通过非货币性资产交换长期股权投资的核算未作规定。新准则增加了此项规定。

（十三）固定资产 （1）接受投资者投入的固定资产的入账价值差异。原制度和新准则对接受投资者投入的固定资产分别按“投资各方确认的价值”和“评估价值”入账。（2）折旧方法差异。原制度下，固定资产折旧方法包括工作量法。新准则取消了固定资产折旧的工作量法。（3）固定资产的盈亏的处理差异。原制度下，固定资产的盈亏不通过“待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢”科目核算。新准则下，必须通过“待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢”科目核算固定资产的盈亏。（4）自行建造固定资产入账价值确认的时点差异。原制度和新准则对自行建造固定资产入账价值确认的时点分别是“达到预定可使用状态前”和“竣工决算前”。（5）固定资产的后续支出处理差异。原制度下，没有明确固定资产使用过程中发生的修理费、大修理支出和改扩建支出的核算。只规定将符合资本化条件的固定资产的后续支出计入固定资产成本，不能资本化的部分确认为当期费用。新准则下，固定资产的日常修理费计入相关资产成本或当期损益；大修理支出，计入长期待摊费用；除已提足折旧的固定资产和经营租入的固定资产发生的改建支出计入长期待摊费用外，其他改建支出均计入固定资产成本。

（十四）在建工程 （1）借款费用的处理差异。原制度下，为购建固定资产而专门借款所发生的借款费用的资本化金额与资产支出数挂钩。新准则下，在建工程在竣工决算前发生的借款利息全部资本化，计入金额不与资产支出数挂钩。（2）试运转过程中发生的支出处理差异。原制度没有在建工程在试运转过程中发生的支出的规定。新准则下，在建工程在试运转过程中发生的支出计入在建工程成本，形成的产品或者副产品对外销售或转为库存商品的，应冲减在建工程成本。

（十五）工程物资 原制度规定工程物资发生的盘盈、盘亏、报废、毁损的净损失或净收益，工程尚未完工的，增加或冲减工程成本；工程已经完工的，计入营业外收入和营业外支出。新准则对此未作明确规定。但可参照“待处理财产损溢”科目的使用规定进行账务处理。

（十六）生产性生物资产和生产性生物资产累计折旧 原制度没有设置这两个科目。新准则增设这两个科目，分别核算小企业为生产农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产和成熟生产性生物资产的累计折旧。

（十七）无形资产 （1）接受投资者投入的无形资产的入账价值差异。原制度和新准则对于接受投资者投入的无形资产分别按“投资各方确认的价值”和“评估价值”入账。（2）自行开发建造厂房等建筑物，外购土地及建筑物价款的分配差异。原制度无此规定。新准则增加了将相关价款分配计入土地使用权的规定。（3）开发费用的处理差异。原制度对于无形资产相关研发费用不允许资本化，于发生时计入当期管理费用。新准则允许将部分开发费用资本化。（4）摊销的会计处理差异。原制度没有设置“累计推销”科目；不允许将无形资产摊销额计入成本。新准则下，增设“累计推销”科目；根据受益对象，将无形资产摊销额计入相关资产成本或者当期损益。（5）摊销年限的差异。原制度有按合同受益年限、法律规定年限孰低原则确定摊销年限的规定。新准则无此规定。

（十八）长期待摊费用 原制度下本科目核算小企业摊销期限在1年以上（不含1年）的各项费用，包括开办费。新准则下本科目核算内容不包括开办费，直接将开办费计入当期损益。

（十九）待处理财产损溢 原制度无此科目。新准则增设本科目，核算小企业在清查财产过程中查明的各种财产盘盈、盘亏和毁损的价值。

二、负债类科目会计核算差异

（一）短期借款 原制度下，将到期无力支付票款的应付票据的账面余额，转入应付账款。新准则规定将到期无力支付票款的银行承兑汇票票面金额转入本科目。原制度和新准则分别通过“预提费用”和“应付利息”科目计提短期借款利息。

（二）应付票据 原制度下，计提带息应付票据的利息费用，增加应付票据成本。新准则没有对带息应付票据的会计处理进行规范。但参照“应付利息”科目的使用规定，计提带息应付票据的利息时，应贷计“应付利息”科目，不应调增应付票据成本。

（三）应付账款 原制度和新准则分别将确实无法偿付的应付账款转入“资本公积“和”营业外收入”科目。

（四）预收账款 原制度无此科目。新准则增设本科目，核算小企业按照合同规定预收的款项包括预收的购货款、工程款等。

（五）应付职工薪酬 原制度无此科目，通过应付工资、应付福利费等核算职工的工资和福利费，未规范非货币性薪酬及因解除与职工的劳动关系给予的补偿等其他职工薪酬的核算。新准则下，本科目扩大了应付工资、应付福利费科目的核算范围，核算内容涵盖应付给职工的各种形式的报酬以及其他相关支出，包括非货币性支出及因解除与职工的劳动关系给予的补偿。

（六）应交税费 原制度设置“应交税金”和“其他应交款”科目。新准则将“应交税金”和“其他应交款”科目合并为本科目，核算小企业按照税法等规定应交纳的各种税费。

（七）应付利息 原制度无此科目，应付利息通过“预提费用”科目核算。新准则增设本科目核算小企业按照合同约定应支付的利息费用。

（八）递延收益 原制度无此科目。新准则增设本科目核算小企业已经收到、应在以后期间计入损益的政府补助。

（九）长期借款 （1）计息时点和计入对象差异。原制度规定长期借款在会计期末预提利息费用，并将利息计入“长期借款”科目。新准则规定长期借款的利息，在应付利息日计算确认，计入“应付利息”科目；核算内容只包括借款本金，不含借款利息。（2）专门借款费用的处理差异。原制度以“达到预定可使用状态”作为为借款费用资本化的起点，借款费用包含汇兑损失；有暂停借款费用资本化的规定。新准则以“竣工决算”作为为借款费用资本化的起点；取消了借款费用资本化的条件、暂停借款费用的资本化的规定；将汇兑损失全部计入财务费用。

（十）长期应付款 原制度下，本科目核算内容仅包括融资租入固定资产应付款。新准则增加了分期付款购入固定资产应付款的核算内容。

三、所有者权益类科目会计核算差异

（一）实收资本 （1）核算内容差异。原制度规定：本科目核算内容只包括小企业实际收到的投资者投入的资本。新准则下，本科目增加了“已归还投资”的核算内容。（2）是否涉及“股本”科目的使用说明。原制度也未明确股份制小企业的“股本”科目。新准则明确规定小企业（股份有限公司）应当将“实收资本”科目的名称改为“股本”。

（二）资本公积 （1）核算内容差异。原制度规定：本科目核算内容包括资本溢价、接受捐赠非现金资产准备、外币资本折算差额、其他资本公积等。新准则下，本科目的核算内容只包括资本溢价。（2）是否可以弥补亏损。原制度未涉及此问题。新准则明确规定资本公积不得用于弥补亏损。

（三）盈余公积 原制度下本科目核算内容包括法定盈余公积、任意盈余公积和法定公益金。新准则下本科目核算内容包括公司制企业的法定公积金和任意公积金，外商投资企业的储备基金和企业发展基金，以及中外合作经营企业归还投资者的投资。

（四）利润分配 原制度下本科目的明细科目有：其他转入、提取法定盈余公积等七个。新准则下本科目下又增加了“利润归还投资”明细科目。

四、成本类科目会计核算差异

原制度下，成本类科目仅包括“生产成本”和“制造费用”两个科目。新准则增设“研发支出”、“工程施工”、“机械作业”三个科目。

五、损益类科目会计核算差异

（一）主营业务收入 （1）销售收入确认条件差异。原制度下，小企业销售商品收入，在同时满足“主要风险和报酬转移、管理权控制权转移、相关的经济利益能够流入、相关的收入和成本能够可靠地计量等四条原则时，才能确认商品销售的实现。新准则下，小企业只要满足发出商品和收到货款或取得收款权利两个条件，即可确认商品销售收入，并且根据销售方式和结算方式规定了七种具体的确认时点，减少了会计人员的职业判断。（2）资产负债表日后销售退回的处理。原制度下，资产负债表日后销售退回，通过“以前年度损益调整”科目核算，并调整报告年度会计报表相关项目。新准则下，没有资产负债表日后事项（销售退回）的规定。对于已经确认销售实现的商品发生的销货退回，在发生时冲减当期销售商品收入。

（二）其他业务收入 原制度下，本科目核算内容包括出租包装物租金收入。新准则下，本科目核算内容不包括出租包装物租金收入，将出租包装物租金收入计入营业外收入。

（三）营业外收入 原制度下，本科目核算范围较小，仅包括固定资产盘盈、处置固定资产净收益、出售无形资产净收益、罚款净收入等内容。新准则下，本科目又增加了政府补助、捐赠收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、先征后返的税金（不含出口退回的增值税）等核算内容。

（四）其他业务成本 原制度下，本科目核算小企业除主营业务成本以外的其他销售或其他业务所发生的支出，包括销售材料、提供劳务等发生的相关成本、费用及相关的税金和附加、结转出租包装物的成本。新准则下核算内容缩减，结转出租包装物的成本在“营业外支出”科目核算；销售材料、提供劳务等发生的相关税金和附加在“营业税金及附加”科目核算。

（五）营业税金及附加 原制度下，本科目核算小企业日常主要经营活动应负担的税金及附加，包括营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等；城镇土地使用税、房产税、车船税和印花税不在本科目核算，而是计入管理费用。新准则下，本科目增加了城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税等核算内容。

（六）销售费用 原制度设置“营业费用”科目，规定“商品流通企业可不单独设置‘管理费用’科目，其核算内容并入本科目。新准则将“营业费用”科目改为本科目；删除了将“管理费用”科目核算内容并入本科目的规定。

（七）管理费用 原制度下，本科目核算内容包括城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税、矿产资源补偿费、存货盘盈或盘亏、计提的坏账准备、存货跌价准备等。新准则下，城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税、矿产资源补偿费在“营业税金及附加”科目核算；存货盘盈或盘亏分别计入营业外收入和营业外支出；不再计提坏账准备和存货跌价准备。

（八）财务费用 原制度下，本科目核算内容包括汇兑损失（减汇兑收益）。新准则下，财务费用中的汇兑损失不再减除汇兑收益；汇兑收益单独在“营业外收入”科目核算。

（九）营业外支出 原制度下，本科目核算内容包括固定资产盘亏、处置固定资产净损失、出售无形资产净损失、罚款支出、非常损失等。新准则下，本科目又增加了坏账损失、无法收回的长期债券投资损失、无法收回的长期股权投资损失等核算内容。

（十）所得税费用 原制度下，小企业收到因多计等原因而退还的所得税，应冲减当期的所得税费用。新准则将原制度中的“所得税”科目改为本科目；先征后返的企业所得税计入营业外收入，不再冲减当期的所得税费用。

六、外币业务会计核算差异

（一）记账本位币变更问题 原制度没有明确记账本位币的变更问题。新准则下，明确了记账本位币的变更问题；增加了采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币的规定。

（二）投资者外币投资折算汇率不同 原制度下，投资者投入的外币，有合同约定汇率和无合同约定汇率，应分别按收到外币当日的汇率和出资当日的汇率折合的记账本位币金额入账。新准则下，只能采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和交易当期平均汇率折算。

（三）外币会计报表折算方法不同 原制度下，外币会计报表的折算方法较复杂。新准则下，外币会计报表统一采用资产负债表日的即期汇率折算，简化了核算。

七、财务报告差异

（一）会计报表编报要求不同 原制度下，现金流量表为年报，可按需要选择编制；应交增值税明细表作为资产负债表的附表。新准则下现金流量表为月报和年报，且必须编报；取消了应交增值税明细表，应交增值税余额在附注中的应交税费明细表中反映。

（二）报表项目内容和填列要求不同 由于会计科目的变化，造成资产负债表、利润表部分项目的项目内容和填列要求发生改变。如资产负债表中的存货、资本公积等项目，利润表中的营业收入、营业成本、营业税金及附加等项目。利润表项目更加细化，调整了营业利润的内容，将“投资收益”并入“营业利润”项目。现金流量的项目也更加明了。

（三）会计报表附注内容不同 原制度下，附注内容包括：主要会计政策和会计估计及其变更的说明和其他重要事项两部分。新准则下，附注内容更加详细实用，包括：遵循小企业会计准则的声明、利润分配的说明等八项内容。

八、特殊业务差异

原制度详细规定了“以前年度损益调整”、“债务重组”、“非货币性资产交易”等小企业不经常发生的交易或者事项的会计处理。新准则对上述交易或事项未作详细规定，只在第三条第一款有“可以参照《企业会计准则》中的相关规定进行处理”的表述。