消费税暂行条例大全11篇

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篇（1）

委托方在委托加工时因发出的货物不同，其核算的科目是不同的：如发出的是材料，应通过“委托加工材料”科目核算；如发出的是自制半成品，应在“自制半成品”科目下增设“委托外部加工自制半成品”明细科目核算；如发出的是在产品，则应在“生产成本”科目下增设“委托加工产品”明细科目核算。因此而交纳的消费税也分别不同情况记入上述相应的科目。

委托方在向受托方提货时，按应支付的加工费和受托方代扣代缴的消费税借记“委托加工材料”（或“自制半成品——委托外部加工自制半成品”、“生产成本——委托加工产品”）等科目，贷记“应付帐款”、“银行存款”等科目。

受托方应单独设置“受托加工来料”备查科目和有关的材料明细帐，核算其收发结存数额。按其取得的加工费收入、应交纳的增值税额和应扣消费税额借记“应收帐款”、“银行存款”等科目，贷记“产品销售收入”、“应交税金——应交消费税”、“应交税金——应交增值税（销项税额）”等科目。

例：某A企业委托B企业（均为一般纳税人）加工烟丝，发出材料的实际成本为4000元，加工费800元（不含税价），B企业同类、同量烟丝的销售收入为8000元。A企业将烟丝提回后直接销售，已售7900元，烟丝的加工费及B企业代交的消费税均未结算。

根据暂行条例规定，委托加工的应税消费品，应按照受托方同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。本例中受托方同类、同量烟丝的销售收入为8000元，因此受托方应按8000元为依据计算应代扣代缴烟丝的消费税，烟丝的消费税税率为30%，受托方应代扣代缴的消费税为2400元（8000×30%）

A及B企业相关的会计分录为：

A企业：

1、发出材料时：

借：委托加工材料 4000

贷：原材料 4000

2、提回烟丝计算应付的加工费时：

加工费＝2400＋800＋800×17%＝3336元

借：委托加工材料 3200

应交税金——应交增值税（进项税额） 136

贷：应付帐款 3336

借：产成品——烟丝 7200

贷：委托加工材料 7200

3、销售烟丝

借：应收帐款 9243

贷：产品销售收入 7900

应交税金——应交增值税（销项税额） 1343

B企业：

1、收到材料时：

作备查记录

2、交回烟丝计算应收的加工费时：

借：应收帐款——A企业 3336

贷：产品销售收入 800

应交税金——应交消费税 2400

应交增值税（销项税额） 136

二、委托加工的应税消费品收回后用于连续生产应税消费品的会计处理

根据暂行条例及其实施细则的规定，委托加工的应税消费品收回后用于连续生产应税消费品的，已交纳的税款按规定准予抵扣。因此，委托方应将受托方代扣代缴的消费税记入“应交税金——应交消费税”科目的借方，待最终的应税消费品交纳消费税时予以抵扣，而不是计入委托加工应税消费品的成本中。企业在向受托方提货时，按应支付的加工费等，借记“委托加工材料”等科目，按受托方代扣代缴的消费税，借记“应交税金——应交消费税”科目，按加工费与消费税之和，贷记“应付帐款”、“银行存款”等科目。待加工成最终应税消费品销售时，按最终应税消费品应交纳的消费税，借记“产品销售税金及附加”（或“产品销售税金”）科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。“应交税金——应交消费税”科目中这两笔借贷方发生额的差额即为实际应交的消费税，于交纳时，借记“应交税金——应交消费税”科目，贷记“银行存款”科目。

例：如上例中，A企业将烟丝提回后投入卷烟生产，生产出的卷烟全部售出，销售收入为15000元，该类卷烟的消费税税率为40%.销售卷烟的消费税为6000元。B企业的会计处理同上例。A企业有关的会计分录为：

1、发出材料的处理同上例

2、计算应付的加工费及消费税：

借：委托加工材料 800

应交税金——应交消费税 2400

——应交增值税（进项税额） 136

贷：应付帐款——B企业 3336

3、烟丝验收入库

借：原材料——烟丝 4800

贷：委托加工材料 4800

4、生产卷烟销售时：

借：应收帐款等 17550

贷：产品销售收入 15000

应交税金——应交增值税（销项税额） 2550

借：产品销售税金及附加 6000

贷：应交税金——应交消费税 6000

5、交纳消费税时：

篇（2）

视同销售货物行为是视同销售行为的全称。视同销售行为是一种特殊的销售行为，其与一般销售不同，这种销售行为时为了计税的需要从税法的角度出发，将将其“视同销售”。视同销售行为在各个层面都有明确的规定，如有：消费税、营业税、增值税暂行条例均对视同销售行为进行了明确界定，但《企业会计准则》对视同销售行为如何进行会计处理却缺乏统一明确的规范，这给会计实务工作带来了困惑。对两者规定存在异议的视同销售经济业务进行实质分析的基础上，分析其根据会计准则如何进行会计处理，即是否确认收入结转成本，同时探讨如何进行纳税申报，如何正确的在纳税申报表上进行填列。

一、增值税视同销售的会计处理与纳税申报

根据增值税实际操作中出现的问题，我国出台了相关规定即《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》。其中第四条规定了八项行为视同销售货物。在这八项行为当中明确指出要按照税法规定，计算缴纳增值税并且确认销售实现。但是根据《企业会计准则第14号——收入》的规定，会计处理方面是否需要确认销售收入就要依照这种准则了。因此，就可能会出现税务确认纳税义务与会计确认收入的时间不一致的情形，现将增值税实施细则第四条第四、第八款的会计核算与涉税处理进行介绍。

（一）将委托加工或者自产的货物用于非应税项目的会计处理与纳税申报

例：某企业为增值税一般纳税人，将自产的产品机器设备1台用于在建工程，其生产成本为8750元，计税价为10000元，则该企业的会计处理如下：

借：在建工程 10450

贷：库存商品 8750

应交税费——应交增值税（销项税额）1700

但将自产或委托加工的货物用于非应税项目按照增值税法的规定应视同销售，因此应将该台机器设备的计税价100000元填列到、《增值税纳税申报表（适用于增值税一般纳税人）》的第2栏“应税货物销售额”。

（二）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的会计处理与纳税申报

例：某企业为增值税一般纳税人，对外捐赠自产的产品一批，成本60000元，计税价值100000元。

该企业会计处理应为：

借：营业外支出 77000

贷：库存商品 60000

应交税费—应交增值税（销项税额）17000

但将将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人按照增值税法的规定应视同销售，因此应将该批产品的计税价100000元填列到、《增值税纳税申报表（适用于增值税一般纳税人）》的第2栏“应税货物销售额”。

二、营业税视同销售的会计处理与纳税申报

根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第五条规定“纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：1.单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；2.单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为。因此按税法规定两种行为都应缴纳营业税，但是第一种行为并没有经济利益流入企业，不满足《企业会计准则第14号一收入》的规定中销售收入的确认原则中的第（3）项，所以会计上不确认收入，按成本结转。

例：某企业将其土地使用权无偿赠送给某希望学校，该土地使用权账面原值100 000元，已摊销20 000元。其计税价格为90 000元。

该企业会计处理应为：

借：营业外支出 84 500

累计摊销 20 000

贷：无形资产 100 000

应交税费——应交营业税 4 500

但企业将其土地使用权无偿赠送其他单位按照营业税法的规定应视同销售，因此应将该土地使用权的计税价填列到“营业税纳税申报表”的转让无形资产项目的应税收入栏。

三、消费税视同销售的会计处理与纳税申报

根据《中华人民共和国消费税暂行条例》第四条规定“纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。”其中用于其他方面的，如果用于职工薪酬，根据职工薪酬准则应确认收入，但是如果用于工程项目等方面，不符合销售收入的确认原则中的第（1）、（2）、（3）项，所以会计上不确认收入，按成本结转。

例：某企业为增值税一般纳税人，其在建工程（办公楼）领用其自产的应税消费品实木地板一批，该批产品生产成本80 000元，市场售价100 000元，该企业适用增值税税率17%，消费税税率5%。

该企业的会计处理应为：

借：在建工程102 000

贷：库存商品80 000

应交税费——应交增值税（销项税额）17 000

应交税费——应交消费税 5000

但企业纳税人生产的应税消费品用于工程项目等方面属于视同销售，因此应将该批实木地板的市场价100000元填列到“其他应税消费品消费税纳税申报表”中，在应税消费品名称栏填列“实木地板”，在适用税率栏填列5%，在销售数量栏填列400平方米，在销售额栏填列100000，在应纳税额栏填列5000。

总之，企业在日常的生产经营活动中不可避免会发生不同类型视同增值税、营业税和消费税的“视同销售”行为，企业的财务人员在日常的会计处理上一定要按照相应的会计规范进行账务处理，但在增值税、营业税和消费税纳税申报时对于那些导致会计利润与应纳税所得额存有差异的视同销售行为，企业必须要依据增值税、营业税和消费税及其他相关法规的要求，进行纳税调整，准确填列增值税、营业税和消费税纳税申报表，规避涉税风险。

参考文献：

[1]姜春燕；杨爱义.增值税视同销售行为会计处理例析.财会通讯[J].2009（7）.

篇（3）

企业生产应税消费品，可以选择自行加工，也可以选择委托加工。自行加工应税消费品由生产企业按照销售收入和规定的税率计算缴纳消费税。纳税人连续生产自产自用的应税消费品的，不用缴纳消费税。用外购的已纳消费税的产品连续生产应税消费品时，可以扣除外购的应税消费品已纳的消费税税款。委托加工的应税消费品应由受托方代收代缴消费税；委托加工的应税消费品收回后，可以在本企业继续加工成应税产成品，也可以直接对外销售。继续加工再对外销售的，原支付给受托方的消费税可以抵扣；直接对外销售的，不再缴纳消费税。

企业进行生产应税消费品筹划时按应税消费品加工方式进行测算，选择消费税负最低的方案，现举例分析对比如下：

（一）选择自行加工应税消费品方案

1．选择自行购进原材料，自行生产应税消费品对外销售方案

【例1】金陵卷烟厂购进一批烟叶价值200万元，准备由一车间加工成烟丝，预计加工费为220万元，然后由二车间加工成甲类卷烟，预计加工费为80万元，生产完成后出售甲类卷烟，预计不含税销售收入为1500万元，甲类卷烟消费税税率暂按45%计算，烟丝消费税税率为30%，企业所得税税率为25%。

金陵卷烟厂自行加工生产甲类卷烟应纳消费税税额＝1500×45%＝675（万元）

金陵卷烟厂自行加工生产甲类卷烟税后利润＝(1500－200－220－80－675) × (1－25%）＝243.75（万元）

2．选择用外购已纳消费税的原材料继续生产应税消费品对外销售方案

【例2】金陵卷烟厂购进已经缴纳消费税烟丝价值495万元（注：已经缴纳消费税烟丝价值495万元计算参见例3），准备投入加工费80万元继续加工成甲类卷烟对外出售，预计不含税销售收入为1500万元，甲类卷烟消费税税率暂按45%计算，烟丝消费税税率为30%，企业所得税税率为25%。

金陵卷烟厂用外购已纳消费税的原材料继续生产应税消费品应纳消费税税额＝1500×45%－495×30%＝526.50（万元）

金陵卷烟厂税后利润＝(1500－495－80－526.50) × (1－25%）＝298.88（万元）

（二）选择委托加工应税消费品方案

1．选择委托其他企业加工应税半成品收回后，再生产为产成品对外销售方案

【例3】金陵卷烟厂购进一批烟叶价值200万元，准备委托新华卷烟厂加工成烟丝，预计加工费为220万元，加工后烟丝由金陵卷烟厂收回继续加工成甲类卷烟，预计加工费为80万元，生产完成后出售甲类卷烟，预计不含税销售收入为1500万元，甲类卷烟消费税税率暂按45%计算，烟丝消费税税率为30%，企业所得税税率为25%。

委托新华卷烟厂加工成烟丝代收代缴消费税税额＝（200＋220）/（1－30%）×30%＝180（万元）

金陵卷烟厂应纳消费税税额＝1500×45%－180＝495（万元）

金陵卷烟厂税后利润＝(1500－200－220－80－495) × (1－25%）＝378.75（万元）

2．选择委托其他企业加工产成品收回后直接对外销售方案

【例4】金陵卷烟厂购进一批烟叶价值200万元，准备委托新华卷烟厂直接加工成甲类卷烟，预计加工费为300万元，甲类卷烟生产完成后金陵卷烟厂全部收回对外出售，预计不含税销售收入为1500万元，甲类卷烟消费税税率暂按45%计算，烟丝消费税税率为30%，企业所得税税率为25%。

新华卷烟厂加工甲类卷烟代收代缴消费税税额＝（200＋300）/（1－45%）×45%＝409.09（万元）

金陵卷烟厂收回甲类卷烟对外出售时不再缴纳消费税。

金陵卷烟厂税后利润＝(1500－200－300－409.09)×(1－25%）＝443.18（万元）

从以上四个案例金陵卷烟厂税后利润的计算结果进行选择，第一应选择委托其他企业加工产成品收回后直接对外销售方案；第二应选择委托其他企业加工应税半成品收回后，再生产为产成品对外销售方案；第三应选择用外购已纳消费税的原材料继续生产应税消费品对外销售方案；第四应选择自行购进原材料，自行生产应税消费品对外销售方案。

以上不同加工方式产生税后利润差异的主要原因，是因为不同加工方式应税消费品的税基不同，自行加工的应税消费品，计税的税基为产品销售价格，税负最重，购买应税消费品继续加工方式，虽然以产品销售价格为税基，但允许扣除购入原材料的已经缴纳消费税税额，税负相对较轻，委托加工应税消费品，计税的税基为组成计税价格或同类产品销售价格，其往往低于产品销售价格，而低于的这一部分，实际上未缴纳消费税，故税负最轻。

二、改变换取生产资料方式， 降低消费税负

【例5】华光公司准备以自产的150辆摩托车向前进橡胶厂换取其生产的橡胶材料，华光公司当月销售同种型号摩托车有二种价格，分别为以4500元的单价销售了200辆， 以6000元的单价销售了300辆， 摩托车消费税税率为10%。

按消费税法规定：纳税人用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税，故华光公司换取橡胶材料，应按摩托车当月最高销售价格6000元/辆计算应纳消费税税额＝150×6000×10%＝90 000（元）。

对以上案例进行税收筹划，可考虑改变生产资料换取方式，将摩托车先销售，再用销售款购买橡胶材料， 华光公司销售150辆摩托车可按摩托车的月加权平均单价计算应纳消费税，摩托车的月加权平均单价＝(4 500×200＋6 000×300)/(200＋300)＝5 400（元/辆）， 销售摩托车应纳消费税税额＝150×5400×10%＝81 000（元），比筹划前节约消费税＝90 000－81 000＝9 000（元）。

三、改变成套消费品的销售包装方式，降低消费税负

【例6】武进酒业有限公司生产各类粮食白酒和果酒，本月将粮食白酒和果酒各1瓶组成价值60元的成套礼品酒进行销售，这两种酒的出厂价分别为：40元/瓶、20元/ 瓶，均为1斤装。该月共销售5万套礼品酒。这两种酒的消费税税率分别为：粮食白酒：每斤0.5元＋销售额×20%；果酒按销售额×10%。

按《消费税暂行条例》第三条规定：纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品(以下简称应税消费品)，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量；未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。武进公司采用“先包装后销售”方式销售5万套礼品酒属于“兼营”行为。同时，该公司将这些适用不同税率的应税消费品组成成套消费品销售，不能分别核算销售额，因此，应按从高原则，即适用粮食白酒的消费税计算方法计税。其应纳消费税税额为＝50 000×（0.5×2＋60×20%）＝650 000（元）。

对以上案例进行税收筹划，可考虑改变应税消费品的包装方式， 采用“先销售后包装”的方式将两种酒分别核算销售额，同时在销售柜台设置礼品盒，在消费者购买两种酒后再用礼品盒进行组合包装，该公司可按两种酒销售额分别计算应纳消费税税额＝50 000×（0.5＋40×20%）＋ 20×50 000×10%＝525 000（元）。由此可见，对应税消费品的包装方式由“先包装后销售”改为“先销售后包装”节约消费税税款＝650 000－525 000＝125 000（元）。

四、改变包装物的作价方式，降低消费税负

【例7】名风轮胎公司本月销售100 000个汽车用轮胎，每只2000元，其中含包装物价值每只300元。轮胎消费税税率为3%，名风轮胎公司采取轮胎连同包装物合并销售，销售额＝100 000×2000＝200 000 000（元）。

篇（4）

根据《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或个体经营者将货物交付他人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人将货物从一个机构移送其他机构用于销售(但机关机构设在同一县的除外)；将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送其他单位或者个人的，应视同销售货物，要计征增值税。

二、自产自用应税消费品消费税有关规定

修订后的《消费税暂行条例》(以下简称《条例》)第四条明确规定，纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。二00八年十二月十五日财政部和国家税务总局联合下发的第51号令《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》的第六条规范了“连续生产”和“用于其他方面”的范围。“连续生产”是指“纳税人将自产自用的应税消费品作为直接材料生产最终应税消费品，自产自用应税消费品构成最终应税消费品的实体”；“用于其他方面”是指“纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面”。《条例》的第四条还规定：纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。《条例》的第七条规定了计税方法：纳税人自产自用的应税消费品，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。

三、计税价格的规定

实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式：

组成计税价格=(成本+利润)÷(1－比例税率)

实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式：

组成计税价格=(成本+利润+自产自用数量×定额税率)÷(1－比例税率)

增值税属于价外税，不管经过多少流通环节，企业只是就应税产品(或商品)的增值部分缴纳增值税，最终税款包含在售价中，由消费者承担。消费税实行价内税，只在应税消费品的生产、委托加工和进口环节缴纳，在以后的批发、零售等环节，因为价款中已包含消费税，因此不用再缴纳消费税，税款最终也是由消费者承担。笔者在工作学习中，发现有些教材中对自产自用应税消费品的税务理解不够全面，会计处理表述不够确切。清华大学出版社的《税法与税务会计》(2008年8月第1版)第99页有关消费税例3-12，笔者认为处理不正确。

[例]精准手表三2007年12月将一批自产的高档手表用于奖励先进个人，这批手表市场售价为200000元(不含增值税)，增值税率为17％，成本为130000元，消费税税率为20％。

(1)应纳税额的计算

应纳消费税税额=200000×20％=40000(元)

应纳增值税税额=200000×17％=34000(元)

(2)会计分录

确认收入时：

借：应付职工薪酬

274000

贷：主营业务收入

200000

应交税费――应交消费税

40000

――应交增值税(销项税额)

34000

结转成本时：

借：主营业务成本

130000

贷：库存商品

130000

笔者对该例增值税、消费税税额的计算无异议，但对于第一个会计分录，将增值税、消费税税款计人应付职工薪酬，笔者认为不妥。以市场售价200000元奖励先进个人所计算的消费税增值税全额计人应付职工薪酬账户，由此让职工承担了74000元的税款，虚增了应付职工薪酬。换句话说，假设职工花200000元从市场购入这种高档手表，购买人还要交74000元的税，消费税此时成了价外税，而现实情况是消费者的买价中包含了所有的税金。因此，笔者认为，应将增值税和消费税计入营业税金及附加，会计处理应为：

借：应付职工薪酬

200000

贷：主营业务收入

200000

借：营业税金及附加

74000

贷：应交税费――应交消费税

40000

――应交增值税(销项税额)

34000

结转成本时：

借：主营业务成本

篇（5）

背景与意义

所谓增值税转型，就是将生产型增值税转为消费型增值税，允许纳税人在计算缴纳增值税时扣除外购固定资产所含进项税额。

2004年7月1日，东北地区成为增值税转型试点方案桥头堡，增值税转型首先在东北三省的装备制造业、石油化工业等8大行业进行；2007年7月1日，试点范围扩大到中部6省26个老工业基地城市的电力业、采掘业等8大行业；2008年7月1日，又将试点范围扩大到东部5个盟市和四川汶川地震受灾严重地区。

目前，除四川汶川地震受灾严重地区以外，其他试点地区实行的试点办法的主要内容是：对企业新购入的设备所含进项税额，先抵减欠缴增值税，再在企业本年新增增值税的额度内抵扣，未抵扣完的进项税余额结转下期继续抵扣。而试点区域之外的企业实施的是生产型增值税，即不允许企业抵扣购进固定资产的进项税额。

生产型增值税会导致重复征税问题，制约了企业技术改进的积极性。随着这些年来经济社会环境的发展变化，各界要求增值税由生产型向消费型转变的呼声很高。党的十六届三中全会明确提出适时实施增值税转型改革，“十一五规划”明确在十一五期间完成这一改革。

目前实行消费型增值税是世界上绝大多数国家的通行做法。在全国范围内推进增值税转型改革，一方面可在税制上与国际接轨，提高我国企业产品在国际市场上的竞争力。另一方面可降低企业经营成本进而降低产品价格，有利于控制通胀风险。因此，在当前经济形势下，适时推出增值税转型改革，对于增强企业发展后劲，提高我国企业竞争力和抗风险能力，克服国际金融危机对我国经济带来的不利影响具有十分重大的现实意义。

增值税转型改革的今天：

2009年1月1日起全国推行增值税转型改革

2008年11月9日，国务院常务会议决定自2009年1月1日起，在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革。此次增值税转型改革方案的主要内容是：自2009年1月1日起，在维持现行增值税税率不变的前提下，允许全国范围内的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额，未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。

与以往试点办法相比，此次全国增值税转型改革方案在3个方面作了调整：一是企业新购进设备所含进项税额不再采用退税办法，而是采取规范的抵扣办法，企业购进设备和原材料一样，按正常办法直接抵扣其进项税额；二是转型改革在全国所有地区推开，取消了地区和行业限制；三是为了保证增值税转型改革对扩大内需的积极效用，转型改革后企业抵扣设备进项税额时不再受其是否有应交增值税增量的限制。

修改相关政策 配合改革实行

为配合此次增值税转型改革，同时为了保持营业税、消费税与增值税这3个税种相关政策和征管措施之间的有效衔接，国务院同时将现行《增值税暂行条例》、《营业税暂行条例》和《消费税暂行条例》进行了相应修改。

《增值税暂行条例》的修订内容：

一是允许抵扣固定资产进项税额。即实现了增值税由生产型向消费型的转换。

二是为堵塞因抵扣固定资产可能带来的税收漏洞，修订后的《增值税暂行条例》规定，与企业技术更新无关且容易混为个人消费的自用消费品（如小汽车、游艇等）所含的进项税额，不得予以抵扣。

三是降低小规模纳税人的征收率。将小规模纳税人的征收率为从6%和4%两档统一降低至3%。

四是将一些现行增值税政策体现到修订后的条例中。主要是补充规定了农产品和运输费用扣除率、对增值税一般纳税人资格认定等规定，取消了已不再执行的来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口设备的免税规定。

五是根据税收征管实践，为了方便纳税人申报纳税，提高纳税服务水平。将纳税申报期限由10日延长至15日，并明确了对境外纳税人如何确定扣缴义务人、扣缴义务发生时间、扣缴地点和扣缴期限的规定。

《营业税暂行条例》的修订内容：

一是调整了纳税地点的表述方式。为了解决在实际执行中一些应税劳务的发生地难以确定的问题，考虑到大多应税劳务发生地与机构所在地是一致的，而且有些应税劳务的纳税地点现行政策已经规定为机构所在地，将营业税纳税人提供应税劳务的纳税地点由按劳务发生地原则确定调整为按机构所在地或者居住地原则确定。

二是删除了转贷业务差额征税的规定。这一规定在实际执行中仅适用于外汇转贷业务，造成外汇转贷与人民币转贷之间的政策不平衡，因此删除了这一条款。

三是考虑到营业税各税目的具体征收范围难以列举全面，删除了《营业税暂行条例》所附的税目税率表中征收范围一栏，具体范围由财政部和国家税务总局规定。

四是与《增值税暂行条例》衔接，将纳税申报期限由10天延长至15天，进一步明确对境外纳税人如何确定扣缴义务人、扣缴义务发生时间、扣缴地点和扣缴期限的规定。

《消费税暂行条例》的修订内容：

一是将1994年以来出台的政策调整内容，更新到新修订的《消费税暂行条例》中，如部分消费品（金银首饰、铂金首饰、钻石及钻石制品）的消费税调整在零售环节征收、对卷烟和白酒增加复合计税办法、消费税税目税率调整等。

二是与《增值税暂行条例》衔接，将纳税申报期限由10天延长至15天，对消费税的纳税地点等规定进行了调整。

增值税转型改革的明天：

对企业的影响

当前，全球金融危机持续蔓延，已经对我国沿海地区的不少出口加工企业产生了明显冲击，并逐步向整个经济体系中的企业蔓延。在这种形势下，全面推出增值税转型改革对于保持我国经济稳定增长、帮助企业渡过难关无疑是一剂强心针。

对一般纳税人而言，增值税转型后，最直接的影响是税负减少，因为固定资产进项增值税将可以从销项增值税中抵扣，这样企业每年应缴的增值税将有较大幅度下降。据估计，在全国所有地区、所有行业全面实施增值税转型改革，预计将减轻企业税负1 233亿元。在目前经济不景气的情况下，企业增值税交得越少，等于利润增加得越多，在目前企业资金普遍吃紧的情况下，可以有效缓解企业的资金压力，提高企业的资金利用效率，为企业发展提供更好的支持。

其次，增值税转型改革在为企业减负的同时更鼓励企业加强自主创新。推动增值税转型改革可以刺激企业投资，鼓励企业设备更新换代，降低企业技术创新成本。企业购进新设备，更多的时候是为了进行产品创新和技术创新，企业只有加强自我创新能力，才能在激烈的市场竞争中立于不败之地。从这个角度说，增值税转型改革对于鼓励企业加强自主创新能力有着积极作用。

再次，增值税转型改革，可以引导企业向技术比较先进的行业发展，从而有利于鼓励高新技术产业发展，促进企业技术进步、提高企业生产效益和竞争力，推动我国产业结构调整和经济增长方式的转变。

对小规模纳税人而言，由于他们是按照销售额和征收率计算缴纳增值税且不抵扣进项税额，其增值税负担不会因转型改革而降低。因此国家将小规模纳税人的征收率由之前的6%和4%两档统一降低至3%。小规模纳税人征收率水平的大幅下调，将减轻中小企业税收负担，为中小企业提供一个更加有利的发展环境。

对相关行业的影响

专家指出，现行增值税覆盖的所有行业都将从增值税转型改革中获益，只是程度不同。获利较多的将是存在增值税销项且新购置设备较多的资本密集型行业。

从2006年～2007年的固定资产投资（包括固定资产、在建工程和工程物资等）统计情况分析，电力、钢铁、石油化工等行业每年新增的固定资产投资在各行业中位居前列，这几个行业在增值税转型后，受益将十分明显。

海通证券公司的研究人员介绍，从大类行业来看，增值税转型对利润增速影响最大的前8大类行业是：电力、煤气及水的生产和供应业，石油、化学、塑胶、塑料业，金属非金属加工制造业，造纸和印刷业，木材加工家具制造业，纺织、服装、皮毛加工业，日用电子器具制造业，采掘业。从细分行业来看，增值税转型对利润增速影响最大的前10位行业是炼油业、金属丝绳及其制品业、造纸业、陶瓷制品业、木材加工及竹（藤、棕、草）制品业、其他生物制品业、乳制品制造业、电力生产和供应业、棉纺织业、航空航天器制造业。

国泰君安的一位分析人士认为，从增值税转型中获利最大的将是机械、电子、通信设备等设备制造业和固定资产投资较大的行业，比如电力、钢铁等行业。

综上分析，设备、工具类固定资产投资额较大的机械设备、石化业、电燃水业、建材业、钢铁和食品饮料业等行业将获得较大的抵扣税额。而现在没有开征增值税的行业，比如交通运输、仓储业、建筑安装业、金融业、房地产业等，增值税转型对其没有直接影响。

增值税转型对缴纳增值税的不同行业、同一行业中的不同企业影响也不同。总的来说，对于需要进行大规模固定资产投资，购进大量机器、机械等设备的行业和企业，增值税减负效应会非常明显。而对于不需要购进大量机器、机械等设备的行业和企业，比如商业行业，增值税税负就不会有明显变化。

企业应统筹考虑整体税负，实现最大获益

离2009年1月1日全面实行增值税转型还有1个多月时间，专家提醒，在此段时间，纳税人需要在思想和行动两方面做好充分准备，按消费型增值税的要求开展投融资，统筹考虑企业的整体税负，合理选择购进设备时机，才能从增值税转型改革中获得最大的税收收益。

增值税转型改革从2009年1月1日起实施，则意味着2009年1月1日后购入设备取得的进项税额，可以抵扣；1月1日前购入设备取得的进项税额则不能抵扣。因此，纳税人如果打算购进固定资产进行投资，最好在2009年1月1日后进行。也就是说，可以抵扣的固定资产进项税额，应该是2009年1月1日后购入并取得2009年1月1日后开具的增值税专用发票的固定资产。

同时，专家提醒，即使在2009年1月1日后购入设备，也需要统筹考虑购进设备的时机。企业购入设备的进项税额也只有在其小于当期销项税额的前提下才能全部得到抵扣，否则只能结转以后月份抵扣。

据试点地区企业的经验，通过合理安排购进固定资产的时间，以及控制购进固定资产专用发票认证时间，企业在增值税税额较多的月份抵扣固定资产进项税额，可以减少当月缴纳的增值税和附加，减轻企业税负。

另外，还需注意的是：实施增值税转型，不仅会影响企业的增值税税负，对企业的企业所得税税负也会产生影响。增值税税负降低了，理论上企业的税前利润会增加。但购进固定资产所含进项税额抵扣后，不再进入固定资产计提折旧，会减少企业固定资产折旧费，从而影响企业所得税税负。同时，一些企业还可能享受其他的一些增值税优惠、企业所得税优惠政策。因此，企业需要统筹考虑各项税收政策对企业的税负影响，把税收安排与财务管理两者结合起来通盘考虑，并根据企业自身的生产经营及长远发展的需要，在税收政策允许范围内进行固定资产投资决策。

链接：

生产型增值税

篇（6）

实体法指的是针对税制、课税对象、纳税义务人、税率等实体方面的法律规范，规定的是征纳双方的实体权利和义务，目前包括《中华人民共和国个人所得税法》、《外商投资企业和外国企业所得税法》、增值税暂行条例、消费税暂行条例、所得税暂行条例等关于各税种的法律规范。

程序法指的是税款征纳和税收管理方面的法律规范，规定的是国家征税权行使程序和纳税人纳税义务履行程序。主要指的是《中华人民共和国税收征收管理法》。

税法即税收法律制度，是调整税收关系的法律规范的总称，是国家法律的重要组成部分。它是以宪法为依据，调整国家与社会成员在征纳税上的权利与义务关系，维护社会经济秩序和税收秩序，保障国家利益和纳税人合法权益的一种法律规范，是国家税务机关及一切纳税单位和个人依法征税的行为规则。

（来源：文章屋网 ）

篇（7）

企业在生产经营中所缴纳的增值税、营业税、消费税、企业所得税等都具有一些优惠政策，企业在享受这些优惠政策时的一个前提条件就是独立核算，如果不能独立核算，则应当和其他经营项目一起缴纳较高的税额。有时企业是否进行独立核算很难判断，此时，税务机关往往对企业一并征收较高的税率。为了避免这种情况，纳税人可以考虑将企业进行合理分立，成立全资子公司，专门从事低税率经营或者免税经营，这样就很容易达到独立核算的要求了。笔者结合实际工作，就分立企业以享受各项优惠政策的纳税筹划技巧进行案例阐述。

一、分立企业以享受增值税优惠政策的纳税筹划

筹划思路：根据《增值税暂行条例》第十五条的规定，纳税人销售古旧图书免征增值税。古旧图书是指向社会收购的古书和旧书。对于销售图书的企业而言，大多数情况下既销售应税产品又兼营古旧图书等免征增值税的产品，如果不能够独立核算免税产品，应当一并缴纳增值税。为了避免此种情况的发生，企业可以考虑将经营古旧图书的部分独立出去，成立全资子公司，这样就可以享受免征增值税的优惠政策了。

案例分析1：潍坊市天涯图书公司主要从事图书的批发与零售业务，适用13%的增值税税率，同时兼营古旧图书等免征增值税的产品。该公司2012年共获得销售收入120万元，其中免征增值税产品所取得的销售收入为32万元，进项税额为10万元，其中属于免税产品的进项税额为2万元，公司并未对古旧图书经营独立核算。请根据这种情况，提出纳税筹划方案。

方案一：天涯图书公司不进行分立

该公司由于没有独立核算免税产品，应当一并缴纳增值税，则天涯公司应纳增值税=120×13%－10=5.6（万元）。

方案二：天涯图书公司将经营古旧图书的部分分立出去，成立全资子公司

分立之后，该子公司就可以享受免征增值税的优惠政策了，则天涯公司应纳增值税=（120－32）×13%－（10 －2）=3.44（万元）。

由此可见，通过纳税筹划，方案二比方案一减轻增值税税负2.16万元（5.6－3.44）。因此，应当选择方案二。

二、分立企业以享受营业税优惠政策的纳税筹划

筹划思路：为了贯彻落实国务院关于支持小型和微型企业发展的要求，2011年10月31日，财政部第65号令，决定修改《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》，从2011年11月1日起大幅提高营业税起征点。根据新《营业税暂行条例实施细则》第二十三条的规定，营业税的起征点，是指纳税人营业额合计达到的起征点。营业税起征点的适用范围限于个人。营业税起征点的幅度规定如下：（1）按期纳税的，为月营业额5 000元—20 000元；（2）按次纳税的，为每次（日）营业额300元—500元。省、自治区、直辖市财政厅（局）和国税局应当在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报国家税务总局备案。因此，对于个体工商户来说，如果经营规模较大，可以考虑将企业进行合理分立，缩小其规模，从而达到降低销售额享受免税待遇的目的。

案例分析2：青岛市的个体工商户许新经营一家餐饮店，每月的收入总额在36 000元—40 000元之间，当地财政厅和国家税务局规定的营业税起征点为20 000元。2012年5月，许新开设的餐饮店营业收入为38 000元，应当按照5%的税率缴纳营业税。请根据这种情况，提出纳税筹划方案。

方案一：餐饮店不进行分立

应纳营业税＝38 000×5%=1 900（元）

方案二：将餐饮店一分为二

每家餐饮店的收入均不超过20 000元，没有达到规定的起征点，可以享受免征营业税的优惠政策。

由此可见，将餐饮店进行分立，当月就减轻了营业税税负1 900元。因此，应当选择方案二。

三、分立企业以享受消费税优惠政策的纳税筹划

筹划思路：根据《消费税暂行条例》第四条的规定，消费税除金银首饰外一般在生产销售环节征收，在零售环节不再征收。因此，相关企业可以考虑将其中某个部门分立出去，成立一家独立核算的批发企业，然后以较低的价格将应税消费品销售给该批发企业，从而减少应纳税销售额。而独立核算的批发企业，只缴纳增值税，不缴纳消费税。

案例分析3：东营市佳美化妆品有限公司为一家化妆品生产企业（适用30%的消费税税率），每年生产化妆品20万套，每套成本为360元，批发价为420元，零售价为500元。该公司采取直接对外销售的方式，假定其中有一半产品通过批发方式，一半通过零售方式。请根据这种情况，提出纳税筹划方案。

方案一：佳美化妆品有限公司不进行分立

应纳消费税=（10×420+10×500）×30%

=2 760（万元）

方案二：佳美化妆品有限公司将其中一个经营部门分立出去，成立一家专门的批发公司

该公司的化妆品先以较低的批发价400元销售给该批发公司；然后再由批发公司销售给消费者，则应纳消费税 =（20×400）×30%=2 400（万元）。

篇（8）

A.《营业税暂行条例》

B.《增值税暂行条例》

C.《税收征收管理法实施细则》

D.《消费税暂行条例》

2.下列各项中，不适用《税收征收管理法》的有(　)。

A.契税

B.关税

C.车辆购置税

D.教育费附加

3.根据《税收征收管理法》的规定，下列属于税收保全措施的有(　)。

A.书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构暂停支付纳税人的金额相当于应纳税款的存款

B.扣押、查封、拍卖纳税人价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖所得抵缴税款

C.书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款

D.扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或其他财产

4.下列行为中，按税法规定应征收增值税的有(　)。

A.纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方

B.银行经营融资租赁业务收取的租赁费

C.生产企业销售货物时收取的优质服务费

D.招待所预订火车票的手续费

5.以下以发出货物并办妥托收手续为增值税纳税义务发生时间的结算方式有(　)。

A.赊销和分期收款方式

B.预收货款方式

C.托收承付方式

D.委托银行收款方式

6.某一般纳税人为生产酒类产品的企业，该企业销售自产粮食白酒收取的包装物押金正确处理的有(　)。

A.逾期1年以上的并入销售额缴纳增值税

B.逾期1年以上的并入销售额缴纳消费税

C.无论是否返还均于收取时并入销售额缴纳增值税

D.无论是否返还均于收取时并入销售额缴纳消费税

7.根据现行消费税的规定，下列说法正确的有(　)。

A.纳税人销售金银首饰，计税依据为含增值税的销售额

B.金银首饰连同包装物销售，计税依据为含包装物金额的销售额

C.带料加工金银首饰，计税依据为受托方收取的加工费

D.以旧换新销售金银首饰，计税依据为实际收取的不含增值税销售额

8.下列收入免征营业税的有(　)。

A.高校后勤实体经营学生公寓所取得的收入

B.住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放的个人住房贷款取得收入

C.从事国际航空运输业务的外国企业从我国运载旅客出境取得收入

D.保险公司摊回的分保费

9.下列项目中，按20%计征营业税的有(　)。

A.保龄球馆收人

B.游艺

C.跑马场收入

D.射击场收入

10.租赁方式进口货物中，进口完税价格的确定方法有(　)。

A.以租金方式对外支付的租赁货物，以租赁货物的到岸价格作为完税价格

篇（9）

由于设备、技术、人力等方面的局限，或其他方面的原因，企业往往委托其他单位代为加工货物，收回后直接销售或自用。如果委托加工应税消费品，则委托加工环节应该缴纳消费税。而现行消费税条例关于委托加工应税消费品应纳消费税税额的计税依据因纳税方式而不同，从而导致应纳消费税税额及其附加的城建税税额也有所不同。

一、现行税收规定存在的问题

消费税纳税义务是因为委托加工应税消费品的行为而发生，同一委托加工业务其税负应该是既定的，唯一的，不管是纳税人自己缴税 ，还是受托方代收代缴，税负应该是相同的。

然而按照前述的相关规定，委托方自行纳税时只要委托方已经将应税消费品销售，就应按照售价计税，由于委托方的售价包含委托方的利润和成本，而组成计税价格只有委托方的成本没有利润，故消费税税额按售价计税必定会高于按照组成计税价格计税，由此附加的城建税也会有所不同。即存在委托方自行缴税税负可能会高于受托方代收代缴的税负，这是不合理的。

二、对此问题的思考

（一）从企业角度，企业应该如何进行纳税筹划

由于存在上述问题，纳税人应该对应税消费品的加工进行仔细筹划，本文主要从两个方面分析，以期抛砖引玉：

1、加工方式的选择：自行加工还是委托加工

应税消费品的生产加工方式可以是自行加工，也可以是委托加工。

在选择加工方式时，企业应该将自行加工发生的加工费用、应纳消费税和城建税税额与委托加工支付的加工费用（包括往返费用）、应纳消费税和城建税税额进行综合分析比较：

根据上述分析，在加工费用（包括委托加工往返的运杂费）相当或者自行加工费用还较高的情况下，由受托方代收代缴消费税税负会比委托方自行缴税税负轻，尤其是在受托方所在地城市维护建设税税率较低的情况下，应选择委托加工方式并由受托方代收代缴消费税及其附加城市维护建设税，利用受托方的专业化生产优势既节约加工费又能获得代收税款的好处。

而当自行加工费用低于委托加工的费用的情况下，究竟是自行加工还是委托加工则应比较两种方式的加工费用与税款总体负担：自行加工所节约的加工费与可能多付的税金（消费税及附加）相比较，当前者大于后者时，应当自行加工；否则，则应选委托加工，以实现税费总体负担最轻。

2、委托加工由受托方代扣代缴还是收回自行缴税

在选择委托加工方式时，还要考虑受托方的选择：个人（费用低但是要自行缴税）还是有代收代缴义务的单位（费用高但是可节税）。这时不仅要考虑消费税，而且还要考虑城市维护建设税和增值税能否抵扣的问题。

一般在费用总额相当的情况下，应选择对方能代扣代缴消费税并为增值税一般纳税人或者小规模纳税人但能取得对方税务机关代开的增值税专用发票，以抵扣进项税额，减轻应纳增值税额。只有在个人加工所节约的费用高于由于自行缴税而可能多缴的税金（包括城市维护建设税和由于不能抵扣进项税而增加的增值税）时，才委托个人加工。

需要注意的是，由于消费税和增值税都还涉及其附加的城市维护建设税和教育费附加，城市维护建设税的税率因地理位置而异，因此，在进行比较时还应把附加的城市维护建设税税额考虑进去。

总之，在选择加工方式和纳税方式时，不能只是单一的考虑加工费或者消费税，而应综合考虑税费合计，以企业税后收益最大为佳。

（二）从完善税制的角度考虑

目前，相关税收规定只是对受托方应代收代缴税款的计算方法做了规定，对于受托方为个人的，由委托方收回后缴纳消费税的计税办法没有明确规定。

本文认为无论是否委托个人加工，也无论是受托方代收代缴或委托方自行纳税，应该统一委托加工应税消费品消费税的计税依据。

可行的做法是：按照委托方和受托方都容易获得的信息资料，依前述的组成计税价格计税，或者在此基础上加入按照平均成本利润率计算的利润，即组成计税价格=（材料成本+加工费）（1+成本利润率）/（1-比例税率）。只要统一委托加工应税消费品消费税的计税依据，即可避免因计税依据不同而导致的应纳税额税负的差异，固定消费税的税负，以体现税收的刚性和公平。

参考文献：

[1]中国注册会计师协会.2014年CPA考试辅导教材――税法[M].经济科学出版社，2014

[2]国务院令第539号：中华人民共和国消费税暂行条例[S]，2008

篇（10）

（2）企业生产的需要交纳消费税的消费品，在销售时应当按照应交消费税额借记“产品销售税金及附加”科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。实际交纳消费税时，借记“应交税金——应交消费税”科目，贷记“银行存款”科目。发生销货退回及退税时作相反的会计分录。

企业出口应税消费品如按规定不予免税或退税的，应视同国内销售，按上款规定进行会计处理。

（3）企业以生产的应税消费品作为投资按规定应交纳的消费税，借记“长期投资”科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。

企业以生产的应税消费品换取生产资料、消费资料或抵偿债务、支付代购手续费等，应视同销售进行会计处理。按规定应交纳的消费税，按照本规定第二条的规定进行会计处理。

企业将生产的应税消费品用于在建工程、非生产机构等其他方面的，按规定应交纳的消费税，借记“固定资产”、“在建工程”、“营业外支出”、“产品销售费用”等科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。

随同产品出售但单独计价的包装物，按规定应交纳的消费税，借记“其他业务支出”科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。企业逾期末退还的包装物押金，按规定应交纳的消费税，借记“其他业务支出”、“其他应付款”等科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。

企业实际交纳消费税时，借记“应交税金——应交消费税”科目，贷记“银行存款”科目。

（4）需要交纳消费税的委托加工应税消费品，于委托方提货时，由受托方代扣代交税款。受托方接应扣税款金额借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。委托加工应税消费品收回后，直接用于销售的，委托方应将代扣代交的消费税计入委托加工的应税消费品成本，借记“委托加工材料”、“生产成本”、“自制半成品”等科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目；委托加工的应税消费品收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的，委托方应按代扣代交的消费税款，借记“应交税金——应交消费税”科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

（5）需要交纳消费税的进口消费品，其交纳的消费税应计入该项消费品的成本，借记“固定资产”、“商品采购”、“材料采购”等科目，贷记“银行存款”等科目。

（6）免征消费税的出口应税消费品应分别不同情况进行会计处理：①生产企业直接出口应税消费品或通过外贸企业出口应税消费品，按规定直接予以免税的，可不计算应交消费税；②通过外贸企业出口应税消费品时，如按规定实行先税后退方法的，按下列方法进行会计处理：

Ⅰ。委托外贸企业出口应税消费品的生产企业，应在计算消费税时，接应交消费税额借记“应收账款”科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。实际交纳消费税时，借记“应交税金——应交消费税”科目，贷记“银行存款”科目。应税消费品出口收到外贸企业退回的税金，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。发生退关、退货而补交已退的消费税，作相反的会计分录。

出口应税消费品的外贸企业将应税消费品出口后，收到税务部门退回生产企业交纳的消费税，借记“银行存款”科目，贷记“应付账款”科目。将此项税金退还生产企业时，借记“应付账款”科目，贷记“银行存款”科目。发生退关、退货而补交已退的消费税，借记“应收账款——应收生产企业消费税”科目，贷记“银行存款”科目，收到生产企业退还的税款，作相反的会计分录。

Ⅱ。企业将应税消费品销售给外贸企业，由外贸企业自营出口的，其交纳的消费税应按本规定第二条的规定进行会计处理。

自营出口应税消费品的外贸企业，应在应税消费品报关出口后申清出口退税时，借记“应收出口退税”科目，贷记“商品销售成本”科目。实际收到出口应税消费品退回的税金，借记“银行存款”科目，贷记“应收出口退税”科目。发生退关或退货而补交已退的消费税，作相反的会计分录对于正常销售的应税消费品，若按规定应当采用从价定率方法计算应纳税额的，应当根据销售的应税消费品的销售额和规定的税率计算应纳税额；若按规定应当采用从量定额计算应纳税额的，则应当根据销售数量和规定的单位税额计算应纳税额。

在具体进行会计核算时。应当在销售时根据所销售的应税消费品的销售额或销售数量和规定的税率或单位税额计算出应纳税额，进行会计处理。

[案情说明]奔腾（上海）汽车制造有限公司2002年7月1日向外销售小轿车40辆，气缸容量为2200毫升，出厂价每辆150 000元，价外代收有关基金10 000元，增值税税额为每辆27 200元，款项已收。

[要求解答]奔腾（上海）汽车制造有限公司2002年7月1日会计处理。

[法律依据]《中华人民共和国消费税暂行条例》、《中华人民共和国消费税征收范围注释》。

[政策解读]按照《中华人民共和国消费税暂行条例》和《中华人民共和国消费税征收范围注释》规定，小汽车采用从价定率方法计算应纳消费税税额。

应纳税额＝销售额×税率其中销售额指纳税人销售应税消费品应向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括应向购货方收取的增值税税款。

[计算说明]奔腾（上海）汽车制造有限公司2002年7月1日销售业务的应纳税额为：

应纳消费税税额＝（150000＋10000）×40×8％＝512 000元

[会计处理]奔腾（上海）汽车制造有限公司2002年7月1日应当作如下会计分录：

借：银行存款7 488 000

贷：产品销售收入6 000 000

其他应付款400 000

应交税金——应交增值税1 088 000

同时：

借：产品销售税金及附加512 000

贷：应交税金——应交消费税512 000

[案情说明]仍以[案例213]为基础，奔腾（上海）汽车制造有限公司2002年7月6日，收到北京汽车交易市场交来结算清单和转账支票，已经销售小汽车260辆，合同规定的结算价格为每辆175 500元（含税，包括代收基金每辆10 000元）。

[要求解答]奔腾（上海）汽车制造有限公司2002年7月6日会计处理。

[法律依据]《中华人民共和国消费税暂行条例》、《中华人民共和国消费税征收范围注释》。

[分析说明]在这项销售业务中，汽车制造厂收到款项45630000元，但这45630000元是含税销售额，其中包含了增值税额，所以应当将含税销售额换算成不含税销售额：

不含税销售额=含税销售额÷（1＋增值税税率）

＝45 630 000÷（1＋17％）

＝39 000 000元

奔腾（上海）汽车制造有限公司2002年7月6日应纳消费税税额为：

应纳税额＝39 000 000×8％

＝3 120 000元

[会计处理]奔腾（上海）汽车制造有限公司2002年7月6日应当作如下会计分录：

借：银行存款45 630 000

贷：产品销售收入36 400 000

其他应付款2 600 000

应交税金——应交增值税6 630 000

篇（11）

一、增值税转型改革的基本内容

中华人民共和国增值税暂行条例及其实施细则于2008年末相继公布,自2009年1月1日起在全国范围内(不分地区和行业)所有增值税一般纳税人中实施,这标志着我国增值税转型改革已经胜利完成。

(一)增值税由生产型完全转变为消费型

生产型不允许企业扣除外购固定资产所含的已征增值税,税基大,重复征税严重。消费型允许一次性扣除外购固定资产所含的增值税,税基小,消除了重复征税。为了减轻企业负担,修订后的增值税暂行条例允许全国范围内(不分地区和行业)的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额,未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣,从而实现了增值税由生产型向消费型的转换。

(二)新购进固定资产所含的进项税额允许抵扣

增值税转型改革后允许抵扣的固定资产范围与转型改革试点相同,仍然是机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具等。为预防因增值税转型改革可能出现的税收漏洞,增值税暂行条例实施细则明确规定,企业购入的与企业技术更新改造无关,并且容易混为个人消费的应征消费税的摩托车、汽车、游艇,其进项税额不得从销项税额中抵扣。另外,房屋、建筑物等不动产也不能纳入增值税的抵扣范围。

(三)统一并降低了小规模纳税人的征收率

原增值税条例规定,小规模纳税人征收率为6%,从1998年起又将其划分为工业征收率6%和商业征收率4%两类。增值税转型改革后,一般纳税人的增值税负担水平总体降低,为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平,促进中小企业的发展和扩大就业,同时考虑到现实经济活动中小规模纳税人混业经营十分普遍,工业和商业难以明确划分的实际情况,新规将小规模纳税人除销售自己使用过的固定资产以外的物品的征收率统一降为3%。而小规模纳税人(除其他个人外,下同)销售自己使用过的固定资产,则减按2%征收率征收增值税(财税[2009]9号)。同时,将金属矿和非金属矿采选产品的增值税率从13%恢复到17%。

(四)延长了纳税申报期限

为了方便纳税人纳税申报,提高纳税服务水平,缓解征收大厅的申报压力,同时也是为了与消费税和营业税保持一致,将纳税申报期限从10日延长至15日。

二、增值税转型改革后对企业固定资产会计核算的影响

(一)企业新购进固定资产的会计核算

增值税一般纳税人(以下简称企业),从2009年1月1日(含1月1日,下同)购进(包括接受捐赠、实物投资,下同)或者自制固定资产发生的进项税额,凭2009年1月1日开具的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据等(以下简称增值税扣税凭证)从销项税额中抵扣。会计核算方法为:借记“固定资产”、“应交税费――应交增值税(进项税额)”科目,贷记“银行存款”等科目。

(二)东北老工业基地、中部六省26个老工业基地城市、内蒙东部五盟市和四川汶川地震受灾严重地区已纳入扩大增值税抵扣范围试点企业的会计核算

上述各类地区的企业,2009年1月1日发生的固定资产进项税额,不再采取退税方式,其2008年12月31日以前(含12月31日,下同)发生的待抵扣固定资产进项税额期末余额,应于2009年1月份一次性转入“应交税费――应交增值税(进项税额)”科目。

(三)企业销售自己使用过的固定资产的会计核算

自2009年1月1日起,企业销售自己使用过的固定资产(即根据企业财务会计制度已经计提折旧的固定资产),应区分不同情形计算增值税销项税额:第一,企业销售自己使用过的2009年1月1日以后购置或者自制的固定资产时,按照适用税率计算增值税销项税额。确认销售收入时,借记“银行存款”等科目,贷记“其他业务收入”、“应交税费――应交增值税(销项税额)”科目;结转固定资产账面余额时,借记“其他业务成本”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”科目,贷记“固定资产”科目。第二,2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点地区的企业,销售自己使用过的2008年12月31日以前购置或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税,其会计核算方法与增值税转型前是一致的。第三,2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点地区的企业,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购置或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率计算增值税销项税额,其会计核算方法与企业销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产是一样的。第四,企业已抵扣进项税额的固定资产发生“用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务”情形的,应当在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额:不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率。

(四)固定资产视同销售行为的会计核算

企业将货物交付其他单位或者个人代销;销售代销货物;设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售(但相关机构设在同一县(市)的除外);将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人等,都属于视同销售行为。企业对上述视同销售行为如果无法确定销售额,则以固定资产净值为销售额,并且企业可以比照前述“企业销售自己使用过的固定资产的会计核算”方法进行相关的会计处理。

(五)小规模纳税人、金属矿和非金属矿采选产品企业的会计核算

这类企业的会计核算方法与增值税转型改革前基本相同,所不同的是小规模纳税人不在区分是工业还是商业,其征收率统一降低为3%,而金属矿和非金属矿采选产品的企业,其增值税税率又恢复到了17%的水准。

三、增值税转型改革后购进固定资产抵扣进项税额必备的条件

根据增值税暂行条例及其实施细则的有关规定,企业可以抵扣进项税的购进货物或者应税劳务必须同时符合下列四项基本条件:

第一,企业依法取得真实有效的抵扣凭证。即企业购入固定资产时能够取得增值税专用发票,或税控系统开具的机动车销售统一发票,或海关进口增值税专用缴款书。

第二,企业在规定时限内认证并及时申报。增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票,或海关进口增值税专用缴款书,应在开具之日起180日内(2010年1月1日以前为90天内)到税务机关办理认证,并在认证通过的次月申报期内,向主管税务机关申报抵扣进项税额。

第三,企业所购固定资产用于企业生产经营,不属于应征消费税项目。比如,确实是用于企业自身生产的货运卡车,其进项税额可以抵扣;如果是那种客货两用车,倘若企业以用于生产为主,经税务机关认证后,也可以抵扣。但是,应征消费税的摩托车、小汽车、游艇等,不能抵扣进项税额。

第四,企业购入的固定资产属于增值税应税项目。即非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务,其进项税额不得从销项税额中抵扣。比如,企业购入的仅用于接送职工上下班的班车(客车),或为提供运输服务而购进的运输汽车,前者属于用于职工集体福利,后者属于应征营业税项目,即它们均属于非增值税应税项目,不能抵扣其进项税额。

四、非企业性单位或不经常发生应税行为的企业销售使用过的固定资产按简易办法计算缴纳增值税,不得抵扣进项税额

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(财税令〔2008〕50号)第二十九条规定:年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税;非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。《财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》(财税[2009]9号)规定:小规模纳税人(除其他个人外,下同)销售自己使用过的固定资产,减按2%征收率征收增值税。比如,某企业为营业税纳税人,如果自2009年1月1日起发生了销售自己使用过的固定资产行为,就应该按小规模纳税人进行管理,减按2%征收率征收增值税,不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式:应纳税额=销售额×征收率。另外,企业财会人员应该特别注意下列问题:

第一,根据国税函[2008]1079号规定,2009年应税销售额超过新标准(即50万元、80万元,下同)的小规模纳税人,必须向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。如果没有申请认定,税务机关按销售额依照增值税税率(17%或13%)计算应纳税额,且不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票。因此,企业在超过新标准后,应及时向当地主管税务机关办理一般纳税人认定。

第二,根据增值税条例第十三条规定,小规模纳税人会计核算健全,能够提供准确税务资料的,可以向主管税务机关申请资格认定,不作为小规模纳税人。因此,即使2009年应税销售额未超过新标准的小规模纳税人,也可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。

第三,根据国税函[2010]35号规定,2009年应税销售额超过新标准的小规模纳税人,一般纳税人资格认定期限延长了,但必须于2010年6月底前向主管税务机关申请并完成一般纳税人资格认定工作。

参考文献:

1、中华人民共和国增值税暂行条例[S].国务院令第538号,2008-11-10.

2、中华人民共和国增值税暂行条例实施细则[S].财税令第50号,2008-12-15.

3、关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知[S].国税函〔2009〕90号,2009-02-25.