融资租入固定资产大全11篇

绪论：写作既是个人情感的抒发，也是对学术真理的探索，欢迎阅读由发表云整理的11篇融资租入固定资产范文，希望它们能为您的写作提供参考和启发。

篇（1）

[例1]B公司以融资租赁方式租人一台设备。有关资料如下：租赁开始日为2007年12月25日，租赁期从2007年12月25日到2010年12825日，共三年(估计租赁设备剩余寿命为三年)；租赁双方确认租赁设备的公允价值为497.37万元；每年年末要求B公司支付租金200万元；该设备租赁期满时估计资产余值为0。在洽谈租赁业务中B公司发生初始直接费用0.63万元。租赁合同利率为8％。租赁设备不需安装当月即投入使用。

(1)确定租人资产的人账价值并入账。《企业会计准则第21号――租赁》第十一条规定：“在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租人资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租人资产价值”。同时，第十二条规定：“承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率”。

本例中，已知租赁合同利率，则租入资产的入账价值及会计处理如F：

最低租赁付款额=200×3=600(万元)

最低租赁付款额现值=200×P/A(8％，3)=515.42万元>租赁设备的公允价值497.37万元

租赁设备的人账价值：497.37万元

租赁设备的账面价值：497.37+0.63=498(万元)

2007年12月25日取得租赁设备时会计处理：

借：固定资产――融资租人固定资产　497.37

未确认融资费用　102.63

贷：长期应付款――应付融资租赁款　600

承租人支付初始直接费用会计处理：

借：固定资产――融资租人固定资产　0.63

贷：银行存款　0.63

(2)租人时的暂时性差异分析及所得税会计处理。在上述会计处理中，除银行存款外，其他三个项目均有可能产生暂时性差异。第一，固定资产计税基础及暂时性差异。新《企业所得税法实施条例》规定，融资租人的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础：租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。因而，本例中，按税法确认的固定资产计税基础应为600.63万元(合同付款总额600万元与相关费用0.63万元之和)。其账面价值小于其计税基础，形成可抵扣的暂时性差异102.63万元。第二，长期应付款、未确认融资费用的计税基础及暂时性差异。在新会计准则下，“未确认融资费用”属于“长期应付款”的抵减项目，“长期应付款”与“未确认融资费用”的账面价值应合并处理。“长期应付款”科目的余额减去“未确认融资费用”科目的余额反映了长期应付款项目的账面价值。因而本例中，长期应付款的账面价值为497.37万元(600-102.63)。而按照新《企业所得税法实施条例》规定，“长期应付款”的计税基础为600万元。其账面价值小于其计税基础，形成应纳税暂时性差异102.63万元(600-497.37)。第三，暂时性差异的所得税会计处理。通常情况下，应纳税暂时性差异将产生递延所得税负债，可抵扣暂时性差异将产生递延所得税资产。但《企业会计准则第18号一所得税》第十一条、第十三条规定，“同时具有以下特征的交易中因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产(负债)不予确认：该项交易不是企业合并；交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额(或可抵扣亏损)”。本例中，租人固定资产入账时，既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，因而租赁日入账时，固定资产的入账价值与其计税基础之间的差额形成的可抵扣暂时性差异102.63万元，及长期应付款的入账价值与其计税基础之间的差额形成的应纳税暂时性差异，二者所相应产生的递延所得税资产及递延所得税负债均不予确认。

二、租入固定资产使用时的所得税会计处理

融资租入固定资产在使用过程中通常涉及以下两个环节：一是投入使用后每月折旧额的计提；二是各期支付租金时，摊销未确认融资费用。由于固定资产的账面价值与计税基础不同，计提折旧时就会影响到利润，此时的暂时性差异产生的递延所得税资产(负债)应予确认；由于长期应付款的账面价值与计税基础不同，与其相关的未确认融资费用摊销时也会影响到利润，此时的暂时性差异产生的递延所得税资产(负债)也应予确认。

[例2]承上例，B公司租入设备后当即投入使用。假设B公司2007年至2010年每年会计利润均为4000万元，除此笔融资租赁业务外，无其他永久性差异和暂时性差异，企业所得税税率为25％。对此项固定资产，会计和税法均采用直线法折旧。

(1)会计折旧额的计算。应计折旧总额的确定；由于本例中承租人无需对资产余值提供担保，因而应计折旧总额应为租赁开始日固定资产的账面价值，即498万元。本例租赁期与估计剩余使用寿命均为3年，则即折旧期为3年。各年折旧额166万元(498÷3)

(2)税法折旧额的计算。按照新《企业所得税法实施条例》的规定，固定资产的计税基础为600.63万元，因而各年的折旧额为200.21万元(600.63÷3)。

(3)未确认融资费用各年的分摊额。根据准则的规定，承租人分摊未确认融资费用时，应当采用实际利率法。并且规定，承租人以租赁资产公允价值为人账价值的，应重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付额现值等于租赁资产公允价值的折现率。经计算，本例中未确认融资费用的分摊率为10％(497.37=200・P/A(10％，3)。则各年的未确认融资费用摊销情况如下表1：

税法以收付实现制原则来确定负债的计税基础，因而长期应付款在第1年末、第2年末、第3年末的计税基础分别为400万元、200万元、0元。与上表1中的本金余额(即长期应付款的账面价值)的差额产生可抵扣暂时性差异。

(4)各年应确认的递延所得税资产(负债)和所得税费用。

(5)各年的相关账务处理

每月计提折旧时

借：管理费用等(498÷3÷12)　18.833

贷：累计折旧　18.83

每年年末支付租金时

借：长期应付款――应付融资租赁款　200

贷：银行存款　200

每年年末分摊未确认融资费用

根据表1，2008年年末作如下分录：

借：财务费用　49.74

贷：未确认融资费用　49.74

其他各年同理。三年共确认财务费用102.63万元。

每年末确认递延所得税资产和递延所得税负债。根据表2，2007年末初始取得租赁资产时，形成的可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异不符合确认递延所得税资产(负债)的条件。2008年末的68.42万元可抵扣暂时性差异形成递延所得税资产17.105万元，2008年末的52.893万元应纳税暂时性差异形成递延所得税负债13.22325万元，会计分录如下：

借：所得税费用――当期所得税费用　1003.88

贷：应交税费――应交所得税　1003.88

借：递延所得税资产　17.1

贷：所得税费用――递延所得税费用　3.88

篇（2）

一、事业单位的融资租入固定资产的主要特点

事业单位的一个特别是拥有或者控制着一项或者是几项固定资产。在事业单位的发展过程中有时可能会出现政府预算或者补助经费不足的问题。因此，在事业单位的发展中除了要充分利用这些固有资产以外，还可以有其他的融资的方式来扩大自身的财力，提高事业单位的管理和服务的职能。

融资对事业单位的发展具有多方面的优势，很多的事业单位也在不断尝试一种融资租入固定资产的方式来增强自身的实力。事业单位的融资租赁的突出特点主要有：(1)能够在较短的时间内筹集到足够的资金，这样事业单位在支付资产的较少部分资金之后就能够获得对其的使用权。这也是很多的事业单位比较看重的一个优势。(2)由于能够在较短的时间内筹集到足够的资金，而且需要支付的资金较少，就可以减轻事业单位的负担。这种融资租赁下的设备一般是能够直接应用的，就保证了事业单位能够在较短的时期内收回前期的投入成本。(3)最后一点优势主要体现在融资程序上，由于操作的方式比较简单，一般来说，只要事业单位确定了合作伙伴，就可以进行合同的签订，手续非常简单。

二、会计制度和税务条例对事业单位的融资租入固定资产的会计处理的不同之处

1.会计制度和税务条例核算方式具有不同的初始入账价值的规定。会计制度对融资租入固定资产初始入账价值的规定主要以30％为分界点，如果融资租入固定资产价值占企业资产总额大于30％，则主要按照租赁开始之日，将租赁资产的原来账面值和最低租赁支付款的现在值中较低的那一个作为初始的入账值。如果融资租入固定资产价值占企业资产总额小于或等于30％，就可以将最低的租赁支付额作为固定资产的初始入账值。但是税务条例则主要是强调按照双方在租赁期间协商中规定的价款加上运输过程当中的运输费、保险费和安装费等等杂费来计算初始的入账价值。

2.会计制度和税务条例核算方式中折旧政策的规定不同。折旧是进行融资租入固定资产核算的一个关键部分。会计制度和税务条例在核算中的折旧政策的不同规定主要体现在两个方面上。首先，会计制度中要求采用和自有应计折旧固定资产相一致的折旧政策。这主要是考虑到在租赁期满时，可以按照这个核算方式来取得租赁资产的所有权。一般要求在租赁期间或者是租赁资产还能够使用的时期内进行折旧计算。而税务条例则主要规定折旧运算根据财政部门关于分行业进行财务制度的规定来进行，即将租赁设备分为5年、10年和20年不等。

另一个方面的不同主要体现在预计净残值和折旧方法上出现的不同。会计制度主要要求根据固定资产的不同性质和运用过程中发生的不同损耗来进行折旧换算，可以使用平均年限法、工作量法和年数综合法等等。而且折旧方法的选择应该保持不变，一旦出现变化，应当在核算的会计表中进行必要的说明。而在税务条例中规定在进行固定资产的折旧运算之前，要估计资产的残值，并且在这部分残值从固定资产原价中减除。在折旧方法上采用了平均年限法，但是对一些固定资产进行折旧年限的减缩或者加速有一个很明确的说明。

会计制度和税务条例是为了适应不断发展的核算需要而进行必要的调整的。虽然目前存在着多方面的差别，但是随着科学核算方式的不断进行，我国事业单位的会计核算一方面要求适应市场经济改革的需要，另一方面，还要求根据国际上的会计惯例来进行调整，不断地完善整个核算体系。

三、目前事业单位融资租入固定资产核算方式存在的问题

为了能够真正发挥事业单位融资租入固定资产的作用，还需要进行必要的核算，将事业单位和合作单位的财务区分开来，正确地反映出融资租入资产的使用情况。

一般来说，目前的很多事业单位的融资租入固定资产的核算方式主要是根据我国的《事业单位会计制度》中规定进行的。具体上来看，分为两个部分的内容，一个是融资租入固定资产时，进行借记“固定资产”和贷记“其他应付款”。另一个是租金支付时，借记“事业支出”和贷记“固定资金”以及借记“其他应付款”和贷记“固定资产”。主要可以通过下面一个例子来说明：

某事业单位采用融资租入固定资产的方式租入了设备一台。在协议租赁设备中规定设备的价格为600000元，分五期付清。每期租金主要为120000元，其中设备的运费、杂费等总计180000元，已经通过银行支付。按照《事业单位会计制度》中的规定一般的核算方式如下：

融资租入设备时，借：固定资产一融资租人固定资产780000；贷：其他应付款600000，银行存款180000

每期支付租金时，借：事业支出一设备购置费120000；贷：固定基金120000

同时，借：其他应付款120000；贷：银行存款120000

从这个例子中可以看到一个明显不合理的地方，就是在固定资产租入时，往往是全部一次性地算进了“固定资产”部分的，但是在分期支付租金时，却只有部分款额出现在“固定基金”上，这就造成了账目上和资产负债表上的固定资产和固定资金数目上存在很大的差额，因而无法平衡两个科目问的金额。这种核算方式严重影响了事业单位的融资租入固定资产的发展。

四、引进过渡性净资产来实现关系的平衡

应该如何来平衡账目上和资产负债表上的固定资产和固定资金数目关系，进而实现核算?这其实需要增加两个过渡性净资产类科目――“固定资产基金”和“待核销固定资产基金”。然后按照公式：

固定资产账面金额=固定基金账面金额+待核销固定资产基金账面余额。

还以上面出现的例子来说明，

某事业单位采用融资租入固定资产的方式租入了设备一台。在协议租赁设备中规定设备的价格为600000元，分五期付清。每期租金主要为120000元，其中设备的运费、杂费等总计180000元，已经通过银行支付。

这个解决方案的具体过程：

(1)租入设备时，借：固定资产600000贷：其他应付款600000这是和前面的计算方式相同的部分，但是这种新的核算方式，还要求同时将全额记入过渡性科目中借：固定资产基金600000贷：待核销固定资产基金100000

(2)第一年支付第一期租金120000元时，借：事业支出等120000；贷：固定基金120000；借：其他应付款120000；贷：银行存款120000；同时，根据公式，需要进行记录的是，冲销过渡性科目；借：待核销固定资产基金120000。贷：固定资产基金120000。第一年末，固定资产账面金额600000=固定基金120000+待核销固定资产基金480000。

(3)第二年支付第二期租金120000元时，会计处理同第一年(同上)。第二年末，固定资产账面金额600000=固定基金240000+待核销固定资产基金360000。

(4)第三年支付第三期租金120000元时，会计处理同第一、二年(同上)。第三年末，固定资产账面金额600000=固定基金360000+待核销固定资产基金240000。

(5)第四年、第五年各支付120000元租金时分录同前三年(同上)。第四年末，固定资产账面金额600000=固定基金480000+待核销固定资产基金120000。

篇（3）

根据我国《事业单位会计制度》规定，事业单位拥有或控制的一项或几项固定资产，必须要与该事业单位拥有的该项净资产，即固定基金一一对应，也就是一项固定资产的账面余额要与该项固定基金账面余额相对应。这样有利于对事业单位资产进行全面控制和反映，最大限度地保护国有资产，更好地完成事业单位以精神产品和各种劳务形式向社会提供生产性或生活的基本功能。一些事业单位为了提高其管理和服务职能，更好地发挥服务社会的功能，同时由于自身财力所限，政府预算和补助经费不能及时到位，开始采用融资租赁方式购入固定资产，不但解决了融资问题，更切实提高了事业单位的作为能力，不失为一种新型的扩大事业单位规模的方式。

但是，按照我国《事业单位会计制度》规定融资租入固定资产时，在会计处理上需要借记“固定资产”，贷记“其他应付款”。支付租金时，再借记“事业支出”等支出科目，贷记“固定基金”科目；同时借记“其他应付款”科目，贷记“银行存款”科目。这样下来，由于固定资产租入时是一次性全额计入“固定资产”账户的，而分期支付租金时，“固定基金”账面上只是一部分款额，最终期末账面和资产负债表上面固定资产和固定基金数额肯定是有差额存在的，不能实现“一项固定资产的账面余额要与该项固定基金账面余额相对应”这样一个结果，不能实现两个科目金额之间的平衡。为了解决这一问题，笔者结合教学和实践认为，应该增设“固定资产基金”和“待核销固定资产基金”两个过渡性净资产类科目，在每一期末账面和资产负债表上按照下面的公式实现固定资产的账面余额与固定基金账面余额的相对应：

固定资产账面金额=固定基金账面金额+待核销固定资产基金账面余额

这样来实现两个科目的动态平衡，比较圆满地解决了这一问题。下面举例说明：

例：某事业单位采用融资租赁方式从一家资产租赁公司租入一项固定资产，资产账面原值100 000元，租赁协议约定分五年等额偿清，每年还款20 000元。资产已经运抵单位并交付使用。

1．第一年租入设备时

借：固定资产100 000

贷：其他应付款100 000

同时，全额记入过渡性科目中

借：固定资产基金100 000

贷：待核销固定资产基金100 000

2．第一年支付第一期租金20 000元时

借：事业支出等20 000

贷：固定基金 20 000

借：其他应付款 20 000

贷：银行存款 20 000

同时，冲销过渡性科目

借：待核销固定资产基金 20 000

贷：固定资产基金 20 000

第一年末固定资产账面金额100 000=固定基金20 000+待核销固定资产基金80 000

3. 第二年支付第二期租金20 000元时，会计处理同第一年（略）

第二年末固定资产账面金额100 000=固定基金40 000+待核销固定资产基金60 000

4. 第三年支付第三期租金20 000元时，会计处理同第一、二年（略）

第三年末固定资产账面金额100 000=固定基金60 000+待核销固定资产基金40 000

5. 第四年、第五年各支付20 000元租金时分录同前三年（略）

第四年末固定资产账面金额100 000=固定基金80 000+待核销固定资产基金20 000

第五年末固定资产账面金额100 000=固定基金100 000+待核销固定资产基金0

由上例可以看出，通过设置“固定资产基金”和“待核销固定资产基金”两个过渡性的净资产科目，就可以达到逐期期末固定资产账面余额和固定基金账面动态余额的平衡，从而实现了对事业单位资产的全面控制和管理。

篇（4）

例1：2002年12月1日甲公司与乙公司签订一份租赁合同。租赁合同规定：租赁的标的物为一条A产品生产线；租赁开始日为2003年1月1日；租赁期为从租赁开始日起36个月，即3年；甲公司自2003年1月1日起每半年于月末支付租金300000元；A产品生产线的保险费、维护费等费用都由承租人甲公司负担，估计每年约20000元；A产品生产线在2003年1月1日的账面价值为1400000元；租赁合同规定的半年利率为7%；A产品生产线的估计使用年限为16年，已使用6年，估计期满时无残值；租赁期结束时，甲公司享有优惠购买该生产线的选择权，购买价为200元，估计该日租赁资产的公允价值为160000元。假设租入生产线的账面价值占甲公司资产总额的30%以上，并且不需要安装。

分析：本例中存在优惠购买选择权。优惠购买价200元，远远低于行使选择权日租赁资产公允价值160000元（200÷160000=0.125%），所以，2003年1月1日租赁开始日，就可以合理地判断甲公司将会行使这项选择权；此外，最低租赁付款额的现值为1430233.20元，占租赁资产原账面价值的比例为102.16%（1430233.20÷1400000），高于90%；基于以上分析，可以认定这项租赁为融资租赁。

最低租赁付款额为：300000×3+200=1800200（元）

最低租赁付款额的现值为：300000×4.767+200×0.666=1430233.20（元）

（查年金现值表或复利现值表：N为6，I为7%）

未确认融资费用为：1800200–1400000=400200（元）

承租人甲公司应作如下会计分录：

1、2003年1月1日租入A产品生产线时：

借：固定资产——融资租入固定资产1400000

未确认融资费用400200

贷：长期应付款——应付融资租赁款1800200

2、2003年6月30日支付第一期融资租赁款时：

借：长期应付款——应付融资租赁款300000

贷：银行存款300000

3、2003年12月31日支付第二期融资租赁款时：

借：长期应付款——应付融资租赁款300000

贷：银行存款300000

4、2003年年末，按直线法分摊三分之一的未确认融资费用时：

借：财务费用133400

贷：未确认融资费用133400（400200÷3）

（2004年和2005年同期作与2、3、4相同的会计分录）

5、从2003年起，按估计的尚可使用年限10年平均计提折旧时：

借：制造费用140000

贷：累计折旧140000（1400000÷10）

6、租赁期满，2006年1月1日支付租赁结束时的购买价200元时：

借：长期应付款——应付融资租赁款200

贷：银行存款200

7、该生产线所有权转归本公司时：

借：固定资产——生产经营用固定资产1400000

贷：固定资产——融资租入固定资产1400000

如果在租赁开始日，承租人租入资产的原账面价值小于或等于承租人资产总额的30%，那么，在租赁开始日，承租人应按租赁资产的最低租赁付款额，借记“固定资产——融资租赁固定资产”科目，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”科目。

如果承租人融资租入的固定资产在租赁开始日需要经过安装才能投入使用，那么，承租人应先通过“在建工程”科目核算，在安装完毕交付使用时，再由“在建工程”科目转入“固定资产——融资租入固定资产”科目。

例2：丙公司以租赁方式租入全新的设备一台，根据协议确定的租赁价款为800000元，按协议规定，该设备价款分5年于每年年初初支付，其折旧年限为8年，预计净残值为5000元。签订合同后在十天内丙公司向出租方支付租赁保证金170000元及手续费16000元。租赁期满时需支付该设备转让费10000元（估计该日租赁设备的公允价值为280000元），同时取得该设备的所有权。该租赁设备的价值仅占丙公司总资产的3%.丙公司另以存款支付运杂费、保险费等25000元，发生安装调试费15000元。公司采用平均年限法计提折旧。

分析：本例中存在优惠购买选择权。优惠购买价10000元，远远低于行使选择权日租赁设备公允价值280000元。所以，租赁开始日就可以合理地判断丙公司将会行使这项选择权。基于以上分析，可以认定这项租赁为融资租赁。丙公司的账务处理如下：

1、签订合同后第十天，开出转账支票支付租赁保证金及手续费（在10个月内摊销）：

借：其他应收款——租赁保证金170000

待摊费用——租赁手续费14400

财务费用——手续费1600

贷：银行存款186000

2、租入需安装设备时：

借：在建工程——×设备安装工程810000

贷：长期应付款——应付融资租赁款810000

3、支付运杂费、保险费时：

借：在建工程——×设备安装工程25000

贷：银行存款25000

4、以存款支付安装调试费时：

借：在建工程——×设备安装工程15000

贷：银行存款15000

5、租赁设备达到可使用状态时：

借：固定资产——融资租入固定资产850000

贷：在建工程——×设备安装工程850000

6、租赁期间于第一年年初支付融资租赁款时：

借：长期应付款——应付融资租赁款160000（800000÷5）

贷：银行存款160000

（第二、三、四年年初作以上同样分录）

7、在折旧年限内每年应计提折旧=（850000–5000）÷8=105625（元）

借：制造费用105625

贷：累计折旧105625

8、第五年年初，以原支付租赁保证金抵最后一期租金时：

借：长期应付款——应付融资租赁款160000

贷：其他应收款——租赁保证金160000

9、租赁期满以原支付租赁保证金抵设备转让费时：

借：长期应付款——应付融资租赁款10000

贷：其他应收款——租赁保证金10000

10、该设备所有权转让转归本公司时：

篇（5）

在租赁期开始日，承租人应将租赁期开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，借记“固定资产-融资租入固定资产”科目，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，贷记“长期应付款-应付融资租赁款”科目，并将两者的差额作为未确认融资费用，借记“未确认融资费用”科目。如果融资租入的固定资产在租赁开始日需要经过安装才能投入使用，那么，应先通过“在建工程”科目核算，在安装完毕交付使用时，再由"在建工程"科目转入"固定资产-融资租入固定资产"科目。

在计算最低租赁付款额的现值时，如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。如果出租人的租赁内含利率和租赁合同规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。

例1.某运输公司于2008年1月1日与伟丰租赁公司签订了一份租赁合同。租赁合同规定：租赁标的物为50台货运汽车，租赁开始日为2008年1月1日，租赁期为4年，某运输公司从租赁开始日起每年年初支付租赁金250万元，租赁合同规定的年利率为10%；50台货运汽车在2008年1月1日的公允价值为850万元，租赁期满后50台货运汽车，其所有权转移给该运输公司。要求，根据有关资料计算租赁货运汽车的入账价值和未确认融资费用，并编制相关会计分录。

（1）计算：最低租赁付款额=250×4=1000（万元）最低租赁付款额的现值=250+250×2.4869=871.72（万元）租入资产入账价值=850（万元）（850<871.72）

（2）会计分录：

借：固定资产-- -融资租入固定资产 8500000

未确认融资费用 1500000

贷：长期应付款-- -应付融资租赁款 10000000

初始直接费用和履约成本的核算

初始直接费用，是指承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可直接归属于租赁项目的初始直接费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费等，应当计入租赁资产价值。发生初始直接费用时，借记“固定资产-融资租入固定资产”等科目，贷记“银行存款”等科目。

履约成本，是指在租赁期内为租赁资产支付的各种成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。履约成本在实际工作中名目较多，应根据具体内容分别进行核算。发生属于融资租入固定资产的技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等应予以递延，分期摊入各期费用或计入当期费用，借记“长期待摊费用”、“预提费用”、“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。

例2.拟用例1资料，如果某运输公司于2008年1月1日与伟丰租赁公司签订租赁合同时，以银行存款支付印花税4.8万元，佣金2万元；1月20日以银行存款支付人员培训费3万元，计入当期管理费用。要求，根据有关资料计算租赁货运汽车的入账价值和未确认融资费用，并编制相关会计分录。

（1）支付印花税、佣金时：

借：固定资产-- -融资租入固定资产 68000

贷：银行存款 68000

篇（6）

一、融资租赁概念

融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。依据实质重于形式的原则，承租企业应当把融资租入的固定资产进行账内核算，予以资本化，确认为企业的固定资产，并且专设“融资租入固定资产”明细科目进行核算。

融资租赁通常是由于承租企业长期需要一台机器设备，但苦于没有足够的资金去购买设备，为此承租企业就与专门从事租赁业务的公司签订一份协议，租赁公司按照承租企业指定的厂家指定的设备，将设备购买回来，然后再按照有关协议的规定出租给承租企业，承租企业以支付租金的形式取得该项设备的使用权，以满足日常生产经营活动的需要，详情如下图所示。

二、特点：

第一，租赁期较长：一般占到租赁资产使用寿命的3/4及以上。

第二，租赁费用较大：包括设备买价、购买设备垫付资金的利息和租赁公司的目标利润。

第三，视同自有固定资产计提折旧：

对于融资租入的固定资产不仅需要账内核算，确认为承租企业的固定资产，而且还要采用与自有固定资产一致的折旧方法计提折旧。

第四，租赁期满时，承租人可以选择（1）退租。（2）续租。（3）购租。

第五，在购租方式下融资租赁实际上就是变相的分期付款购买机器设备的融资行为。

三、判断标准

对于租入资产只要能满足以下标准之一者，即可将其认定为融资租赁。

一是“所有权”标准

此标准是指在租赁开始日，就能合理地确定或者在合同中已经约定租赁期满时该项租赁资产的所有权将转移给承租企业，则该项租赁应认定为融资租赁。

二是“选择权”标准

这一标准是指承租人在租赁期满时，有购买租赁资产的选择权，并且在租赁开始日就能合理地确定承租人将会行使这一选择权，则该项租赁应确认为融资租赁。（承租人会不会行使这一选择权，主要看其名义购买价是否远低于租赁期满时该项租赁资产的公允价值）。

三是“时间”标准

如果此租赁资产是为承租人特制、特购的，并具有“唯一加专用“的特点，如果不做较大的改造制作，其他企业将无法使用时，应将其认定为融资租赁。

四、账务处理程序

第一环节：租赁前期

第二环节：租赁当时（即租赁期开始日）

租赁资产运抵承租企业的日期为租赁期开始日，租赁期开始日，承租企业应按以下顺序做好六项工作。其主要任务是确定融资租入固定资产的入账价值。

（1）寻找：在考题中寻找租赁期开始日租赁资产的公允价值。

（2）计算：计算最低租赁付款额的现值。

①最低租赁付款额＝各期租金之和＋承租人担保余值（或名义购买价）

另外，资产余值是指租赁开始日所估计的该项租赁资产租赁期满时的公允价值；而担保余值，就承担人来讲，是指承租人或与其有关的第三方（承租人的母公司、子公司、联营企业、合营企业、主要原材料供应商、主要商品承销方以及租赁资产的出售方）所担保的资产余值；担保余值就出租人来讲，是指在承担人担保余值的基础上再加上独立于承租人和出租人以外且在财务上有能力提供担保的第三方（即担保公司）所担保的资产余值。而未担保余值是指无人担保的余值，即资产余值扣除就出租人而言的担保余值后的余值。在退租方式下，考题中会有担保余值，不会有名义购买价；在购租方式下，考题中会有名义购买价，不会有担保余值。提供担保余值的目的有二：①促使承租人合理使用租赁资产；②减少出租人的风险损失。如：资产余值为10 000元，承租人担保其中的4 000元。担保公司担保1 500元，则就承租人而言的担保余值为4 000元，就出租人而言的担保余值为5 500元（4 000

+1 500），未担保余值为4 500元（10 000－5 500）

（3）选择：选择计算最低租赁付款额的贴现率（i）

如果考题中有租赁内含利率，以租赁内含利率为贴现率；如果考题中无租赁内含利率，而有合同规定的利率，则以合同规定的利率为贴现率，如果考题中只有同期银行贷款利率，则以同期银行贷款利率为贴现利率 ，其选择顺序应当是：租赁内含利率合同规定利率同期银行贷款利率。

（4）比较：比较租赁期开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值。

（5）确定：采用孰低的原则确定融资租入固定资产的入账价值。

①当租赁资产公允价值＜最低租赁付款额的现值时，则应以租赁资产的公允价值作为租入固定资产的入账价值。

②当租赁资产公允价值＞最低租赁付款额的现值时，则应以最低租赁付款额的现值作为租入固定资产的入账价值。

（6）分录：

借：固定资产――融资租入固定资产（现值即本金）

未确认的融资费用（差额即利息）

贷：长期应付款（最低租赁付款额即终值或本利和）

租赁期间

未确认融资费用（双方差额，即利息）

第三环节：租赁期间

（一）分摊未确认的融资费用

1．租金构成

2．分摊方法（实际利率法）

3．确定分摊率

①如果融资租入固定资产的入账价值为最低租赁付款额的现值，且以租赁内含利率计算该现值时，则应以租赁内含利率作为其分摊率。

②如果融资租入固定资产的入账价值为最低租赁付款的现值，且以合同规定的利率计算该现值时，则应以合同规定的利率作为其分摊率。

③如果融资租入固定资产的入账价值为最低租赁付款额的现值，且以同期银行贷款利率计算该现值时，则应以同期银行贷款利率作为其分摊率。

④如果融资租入固定资产的入账价值为租赁资产的公允价值，应当重新计算其分摊率，该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值时的折现率。

4．计算分摊额

①当期应分摊的未确认融资费用＝当期期初应付本金余额×分摊率

②当期应付本金减少额＝当期支付的租金－当其应分摊的未确认融资费用

③当期期末应付本金余额＝当期期初应付本金余额－当期应付本金减少额

切记：“第一期期初应付本金余额为最低租赁付款额的现值或租赁开始日租赁资产的公允价值，即两者之间较小者；另外本期末应付本金余额，就是下期期初的应付本金余额。

5．编制会计分录：

借：财务费用

贷：未确认融资费用

（二）支付租金

借：长期应付款――应付融资租赁款

贷：银行存款

（三）计提折旧

1．确定折旧方法

应按考题要求的方法来计算折旧，常用的方法有①直线法；②双倍余额递减法；③年数总和法；④工作量折旧法。

2．确定折旧年限

①如果在租赁开始日就能合理确定租赁期满时承租企业将会取得该项租赁资产的所有权，应当以租赁资产的尚可使用年限作为计提折旧的年限。

②如果在租赁开始日无法合理确定租赁期满时能否取得租赁资产的所有权，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。

3．考虑担保余值

如果考题中有被承租人担保的资产余值，在计算折旧时应从原始价值中予以扣除，担保余值实际上就是被担保了的净残值。

4．编制会计分录：

借：制造费用（生产车间机器设备）

贷：累计折旧

第四环节：租赁期满

（一）退租

1．有担保余值时：

借；长期应付款――应付融资租赁款（承租人担保余值）

累计折旧

贷；固定资产――融资租入固定资产

2．无担保余值时：

借：累计折旧

贷：固定资产――融资租入固定资产

（二）购租

1．付款（支付名义购买价）

借：长期应付款――应付融资租赁款（名义购买价）

贷：银行存款

2．转账（取得设备所有权）

借：固定资产――生产用固定资产

贷：固定资产――融资租入固定资产

（三）续租

视同该租赁一直存在进行会计处理，续租完再分别按退租和购租的处理办法进行会计处理。

五、经典题例

A公司于2006年12月10日与B租赁公司签订了一份设备租赁合同，合同主要条款如下：

（1）租赁标的物：甲生产设备

（2）起租日：2006年12月31日

（3）租赁期：2006年12月31日至2008年12月31日

（4）租金支付方式：2007年和2008年每年末支付租金

1 000万元。

（5）租赁期满时，甲生产设备的估计余值为200万元，其中A公司担保的余值为100万元，未担保余值100万元。

（6）甲生产设备为全新设备，2006年12月31日的公允价值为1 922.40万元，预计使用年限为3年，。

（7）租赁年内含利率为6%。

（8）2008年12月31日，A公司将甲生产设备归还给B租赁公司。

（9）甲生产设备于2006年12月31日运抵A公司，当日投入使用，A公司的固定资产均采用直线法计提折旧，与租赁有关的未确认融资费用采用实际利率法摊销，未确认融资费用在相关资产的折旧期限年限内分摊。

要求：

①判断租赁类型，并说明理由。

篇（7）

中图分类号：F234　文献标识码：A　文章编号：1004-4914(2011)05-142-01

医院融资租人医疗设备是最近几年发展起来的医院筹资方式之一，对各医院来说属于新生事物，又由于各级各类医院会计人员水平参差不齐，所以在会计处理方法上也是五花八门，众说纷纭，致使各医院账目混乱不清。基于此，笔者下面就承租人对融资租赁医疗设备的会计核算进行详述。

承租人对融资租赁医疗设备的会计核算，主要包括融资租赁医疗设备的入账价值、初始直接费用、履约成本、融资租赁医疗设备折旧及租赁医疗设备期满的核算。

一、融资租赁医疗设备入账价值的核算

企业会计制度规定，如果租赁资产占承租人资产总额的比例小于30％(含30％)，承租人在租赁开始日可按最低租赁付款额记录租入资产和长期应付款。在1999年1月1日执行的《医院会计制度》规定医院租入的固定资产，按其租赁形式不同，分为租赁和融资租赁两种。租赁不能作为固定资产入账。融资租赁形式，一是期限长，二是租赁费中一般还包括固定资产的部分价格或借款利息。实质上，融资租赁是一种变相的分期付款购置固定资产形式。医院发生融资租入固定资产业务时，应在固定资产科目下，设置“融资租入固定资产”明细科目，贷记“长期应付款”。

例1：某三甲医院于2002年12月1日与大丰租赁公司签订了一份核磁共振租赁合同。租赁合同规定：租赁标的物为开放式永磁体磁共振成像系统，租赁设备价款500万元，运杂费10000元，安装调试费20000元，租赁开始日为2002年12月1日，租赁期为5年，医院每年年初支付租赁金100万元，租赁期满后设备归医院所有。安装时期：

借：在建工程―融资设备安装5030000

贷：长期应付款5030000

交付使用分录为：

借：固定资产―融资租人固定资产5030000

贷：在建工程―融资设备安装5030000

二、初始直接费用的会计处理

初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的、可直接归属于租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，应在实际发生时确认为当期费。其会计处理为：借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”、“现金”等科目。

三、履约成本的会计处理

履约成本名目较多，承租人在实际工作中可根据其内容分别进行处理。例如，对于固定资产的修理费用、保险费等，直接计入当期费用，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。

例2：拟用例1资料，如果医院与大丰租赁公司签订合同时支付印花税及佣金4.8万元，1月20日以银行存款支付人员培训费3万元，计入当期费用。

(1)支付印花税及佣金

借：管理费用48000

贷：银行存款48000

(2)支付人员培训费时

借：管理费用―培训费30000

贷：银行存款30000

四、租赁资产折旧的计提

计提租赁资产折旧时，承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策，应根据租赁合同的规定来确定租赁资产的折旧期间。如果能合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，应以租赁开始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间；如果无法合理确定租赁期满时承租人能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短者为折旧期间。

例3：拟用例1资料，该医院固定资产计提折旧采用直线法，租赁磁共振设备为全新，可使用6年，该设备净残值率为5％。折旧期60个月，每月应提折旧额：5030000X(1-5％)／60=79641分录为：

借：管理费用―提取修购基金79641

贷：专用基金―修购基金79641

五、或有租金的会计处理

由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此，或有租金应在实际发生时确认为当期费用。借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。

六、支付租金的会计处理

例4：2003年初磁共振设备按协议约定的时间和价款支付租金100万元。财会部门根据有关凭证填制记账凭单。作会计分录如下：

借：长期应付款1000000

贷：银行存款1000(200

同时，借：专用基金―修购基金1000000

贷：固定基金1000000

固定资产与固定基金在一般情况下，应当相等平衡。在发生有融资租人固定资产，并且租赁费尚未支付完毕时则不相等平衡，待租金支付完毕后固定资产与固定基金余额一致。

融资租入固定资产租赁期满，租金已按期付完，所有权即转归医院所有，此时“固定资产―融资租入固定资产”应予结转。

例5：2007年12月1日租赁期满，租金已按期付完，磁共振归医院所有。财会部门根据有关凭证，填制记账凭单，作会计分录如下：

借：固定资产―专用设备5030000

贷：固定资产―融资租入固定资产5030000

此时，固定资产科目余额与固定基金科目余额相同。

按期支付租金的形式对医院来讲风险很大，在实际中很多单位按“收入分成”来抵租金，这样医院风险相对较小。按设备实现总收入的一定比例作为临床科室费用支出，剩余收益按协商好的比例分配，此时分配给出租方的收益即为或有租金，或有租金支付时账务处理方法同融资租赁租金的处理方法，即借记“长期应付款”，贷记“银行存款”等。

篇（8）

《企业会计准则第4号――固定资产》第十三条规定：确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。《企业会计准则第4号――固定资产》应用指南指出：弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。企业应当根据《企业会计准则第13号――或有事项》的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。油气资产的弃置费用，应当按照《企业会计准则第27号――石油天然气开采》及其应用指南的规定处理。在使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，在发生时计入财务费用。

例1：甲公司主要从事化工产品的生产和销售。2007年12月31日，甲公司一套化工产品生产线达到预定可使用状态并投入使用，预计使用寿命为15年。根据有关法律，甲公司在该生产线使用寿命届满时应对环境进行复原，预计将发生弃置费用2 000 000元。甲公司采用的折现率为10％。

甲公司与弃置费用有关的账务处理如下：

（1）2007年12月31日，按弃置费用的现值计入固定资产原价

查表得：复利现值系数为0.2394

则：计入固定资产原价的弃置费用=2 000 000×0.2394

=478 800（元）

借：固定资产478 800

贷：预计负债478 800

（3）2008年利息费用的会计处理

借：财务费用 47 880

贷：预计负债 47 880

以后年度利息费用的会计处理略。

（4）2022年对环境进行复原时的会计处理

借：预计负债 2 000 000

贷：银行存款 2 000 000

二、延期支付购入固定资产

新准则规定：外购固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

例2：2007年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，从乙公司购入一台不需要安装的大型机器设备，收到的增值税专用发票上注明的设备价款为9 000 000元，增值税税额为1 530 000元。合同约定：甲公司于2007～2011年5年内，每年的12月31日支付2 106 000元。假定折现率为10%，年金现值系数为3.7908。

（1）2007年1月1日，购入固定资产成本=2 106 000×3.7908

=7 983 424.8（元）

借：固定资产7 983 424.8

未确认融资费用 2 546 575.2

贷：长期应付款 10 530 000

（2）未确认融资费用分摊表

（3）2008年12月31日有关会计处理

借：财务费用798 342.48

贷：未确认融资费用798 342.48

借：长期应付款2 106 000

贷：银行存款2 106 000

以后年度未确认融资费用分摊及会计处理略。

三、融资租入固定资产

新准则规定：在租赁开始日将租赁开始日租入固定资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入固定资产入账价值；将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。《企业会计准则第21号――租赁》第十五条规定：未确认融资费用应当在租赁期内各个期间采用实际利率法进行分摊。其实际利率为以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率；以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率；以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率；以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。

例3：2006年12月1日，甲公司与乙租赁公司签订了一份矿泉水生产线融资租赁合同。租赁合同规定：租赁期开始日为2007年1月1日：租赁期为3年，每年年末支付租金2 000 000元；租赁期届满，矿泉水生产线的估计残余价值为400 000元。其中甲公司担保余值为300 000元，未担保余值为100 000元。该矿泉水生产线于2006年12月31日运抵甲公司，当日投入使用；甲公司采用年限平均法计提固定折旧，于每年年末一次确认融资费用并计提折旧。假定该矿泉水生产线为全新生产线，租赁开始日的公允价值为6 000 000元；租赁内含利率为6％。2009年12月31日，甲公司将该矿泉水生产线归还给乙租赁公司。查表得：年金现值系数为2.6730；复利现值系数为0.8396。

甲公司的账务处理如下：

（1）2006年12月31日，租入固定资产

最低租赁付款额=2 000 000×3+300 000=6 300 000（元）

最低租赁付款额现值=2 000 000×2.6730+300 000×0.8396=5 597 880（元）

原融资租赁资产公允价值=6 000 000（元）

未确认融资费用=6 300 000-5 597 880=702 120（元）

借：固定资产――融资租入固定资产 5 597 880

未确认融资费用702 120

贷：长期应付款6 300 000

（2）2007年12月31日分摊融资费用表

（3）2007年未确认融资费用分摊及支付租金的会计处理

借：财务费用335 872.80

贷：未确认融资费用 335 872.80

借：长期应付款 2 000 000

贷：银行存款2 000 000

（4）每年计提折旧时的会计处理

借：制造费用 2 000 000

贷：累计折旧2 000 000

以后年度未确认融资费用分摊、支付租金及折旧会计处理略。

（5）租赁期满归还租赁资产

篇（9）

一、固定资产赊购与融资租赁会计处理比较的必要性

固定资产赊购，是指与固定资产出售方签订购买合同，从合同履行之日起取得固定资产实质上的所有权，但款项在以后各期分期支付。融资租赁，是指与出租方签订租赁合同，租入方取得固定资产的使用权，但未取得实质上的所有权，在租赁期内每期支付一定的租金。

从付款期限角度来看，赊购的付款期限往往低于固定资产的经济寿命期限，可以分为付款期限在一年(含一年)以下的赊购、一年以上三年以下的赊购与三年以上的长期的赊购；而融资租赁的租赁期限往往和固定资产的经济寿命相当，一般都在三年以上，它实质上是承租人长期占用出租人的资金的一种筹资方式，因而期限都比较长。

固定资产投资是企业扩大再生产的主要途径，而固定资产赊购与融资租赁又是企业取得固定资产的两种重要形式。它们的会计处理在一定程度上存在着相似之处，但又有差异。只有对二者的会计处理进行比较，正确区分其差异以及它们对企业财务状况和经营业绩的不同影响，才能便于企业管理者进行恰当管理，作出对企业有利的决策。

二、二者的会计科目设置差异及原因分析

固定资产赊购与融资租赁的不同之处首先就体现在了对它们二者进行会计确认时所计入的会计科目的不同。

付款期限在一年以下的赊购，购买方应向出售方交付的款项属于企业的流动负债，因此，它应当在流动负债类会计科目中确认。其中，“应付账款”科目看似是一个不错的选择，但是由于该科目涉及的现金流出在现金流量表中一般被列入了经营活动产生的现金流量项目，而购置固定资产显然是一项投资活动，因此，将该项应付款项计入“其他应付款”科目更为妥当。即当该项业务发生时，赊购方的会计处理为：按所取得的增值税专用发票列明的设备价款及增值税，分别借记“固定资产”和“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，按应支付的设备价税款合计，贷记“其他应付款”科目。

对于付款期限在三年以上的固定资产赊购，根据《企业会计准则第4号――固定资产》第八条规定“购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实际上具有融资租赁性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号――借款费用》应予以资本化的以外，应当在信用期内计入当期损益”，即对于通过三年以上分期付款取得的固定资产来说，虽然签订的是购买合同而非租赁合同，但会计处理上与融资租赁的会计处理类似，当然也存在一些差别。企业赊购一项无需安装即投入使用的设备，有关的会计处理为：赊购设备投入使用时，按各期付款额的现值之和，借记“固定资产”科目，按增值税专用发票所列明的增值税，借记“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，按设备总价款与各期付款额的现值之和的差额，借记“未确认融资费用”科目；按应付的设备总价款，贷记“长期应付款”科目，按即期支付的增值税，贷记“银行存款”科目；以后每期末，部分支付设备价款时，借记“长期应付款”科目，贷记“银行存款”科目；按实际利率法计算分摊未确认融资费用时，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。

若采取融资租赁的方式租入该项设备，则承租方的有关会计处理为：融资租入设备投入使用时，按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者的较小者作为融资租入设备的入账价值，借记“固定资产――融资租入固定资产”科目，按最低租赁付款额与“较小者”之间的差额，借记“未确认融资费用”科目；按最低租赁付款额，贷记“长期应付款――应付融资租赁费”科目。以后每期末，部分支付融资租赁费时，借记“长期应付款”科目，贷记“银行存款”科目；按实际利率法计算分摊未确认融资费用时，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。租赁期满时，若将租赁设备归出租人，则按对承租人而言的担保余值，借记“长期应付款――应付融资租赁费”科目，按累计计提的折旧额，借记“累计折旧”科目，按固定资产原值，贷记“固定资产――融资租赁固定资产”科目。若将租赁设备无常转归承租人，则按租赁设备原值，借记“固定资产――自有固定资产”科目，贷记“固定资产――融资租入固定资产”科目。

前者在赊购时即取得固定资产的所有权，因此直接计入“固定资产”科目中“设备”明细科目，确认为企业拥有的一项资产。后者则只是取得了这项固定资产的使用权和控制权，其所有权在租赁期内仍归出租人，因而租入方在业务发生时将其计入的是“固定资产”科目中“融资租入固定资产”明细科目；只有在租赁期满实际取得租赁设备的所有权时，才将其从“融资租入固定资产”明细科目转入“自有固定资产”明细科目。

三、对企业现金流量的影响分析

赊购与融资租赁都会使购入方、租入方产生现金流出，二者对于现金流量的分类不尽相同。

对于付款期限在一年以下的固定资产赊购引起的现金流出，属于企业进行投资活动时产生的现金流量流出，应当计入现金流量表中投资活动产生的现金流量下的“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”项目中去，以合理反映该事项所引起的现金流动。也正是由于为了正确列示现金流量的需要，才将短期赊购固定资产产生的负债通过“其他应付款”科目核算，而不通过“应付账款”科目反映。

付款期限在三年以上的固定资产赊购与融资租赁，其现金流量流出可根据《企业会计准则第31号一现金流量表》规定来进行分类，准则规定，支付的其他与筹资活动有关的现金项目反映企业支付的其他与筹资活动有关的现金，如融资租赁各期支付的现金、以分期付款方式构建固定资产、无形资产等各期支付的现金。这是因为付款期限超过三年的赊购实质上与融资租赁一样成为了一种企业间接筹资的手段，因而，对于它们引起的现金流出应该列示于“支付的其他与筹资活动有关的现金”项目中去。

四、对企业财务状况的影响分析

赊购与融资租赁对应的不同会计科目使得它们在资产负债表中列示在不同类别的负债中去，从而对企业的财务状况的影响也不同。一年以下的赊购业务发生时，计入的是“其他应付款”科目，属于企业的一项流动负债，会影响到企业的短期偿债能力，如该事项存在，就会使流动比率、速动比率、现金流量比率减小，使企业的短期偿债能力减弱。三年以上赊购固定资产与融资租赁业务发生时，计入的“长期应付款”科目则属于非流动负债类，与之有关的财务比率如长期资本报酬率，反映了企业投资回报能力的大小，又如长期负债比率，可以反映出企业筹措长期债务资金的能力大小，合理的分类能使不同的利益相关者更为准确地理解企业的财务状况。

五、对赊购期限在一年以上三年以下的固定资产核算的探讨

对于赊购期限在一年以上三年以下的固定资产核算，现行会计准则并未做出规范。在笔者看来，因为这项赊购带来的负债的期限在一年以上，同时它又不满足会计准则中所述的“购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实际上具有融资租赁性质”（超过正常信用条件一般指三年以上），所以可以考虑将其计入其他非流动负债的会计科目，显得较为合理。另外在现金流量表中则按照准则阐述，“以分期付款方式构建固定资产、无形资产等各期支付的现金填列入支付的其他与筹资活动有关的现金项目当中去”即可。

六、结束语

固定资产赊购与融资租赁的会计处理，既有相同之处，又有所差异，通过不同的会计科目核算是由其事项本身性质决定的，进而对企业的现金流量、财务状况产生了不同的影响。企业在日常的会计处理中，只有正确区分二者的不同之处，认识到它们对企业的不同影响，才能真正实现对这类资产的恰当、有效的管理，从而提升企业的业绩。

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中图分类号：F406.4 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）09-0-01

事业单位非流动资产基金（固定资产）指的是事业单位所拥有或控制的固定资产的原值，一般情况下事业单位固定资产的原值与非流动资产基金（固定资产）在数额上是相等的。这种对应关系成立的前提是：事业单位固定紧紧反映其拥有所有权并能使用其净资产增加的那部分固定资产的原值。

在现实经济生活中，造成事业单位的固定资产原值与非流动资产基金（固定资产）数额不一致的原因大致可归纳为两大类：一类是以负债方式取得固定资产。如融资租入固定资产、分期付款购进固定资产、用借款构建固定资产等，在使事业单位固定资产增加的同时增加了相同数额的负债，事业单位的净资产并没有增加。另一类是以形成债权方式处置固定资产。如融资租出固定资产、分期付款方式销售或转让固定资产，在使事业单位固定资产减少的同时形成相同数额的债权，事业单位的净资产并不因此而减少。对于因负债而形成的固定资产和债权方式处置固定资产时相关非流动资产基金（固定资产）的处理，应采用不同的办法。

一、以负债方式取得固定资产

事业单位应根据债务偿还的进度分期增记“非流动资产基金（固定资产）”，直到累计确认的非流动资产基金（固定资产）等于因负债所形成的固定资产的原值为止。

1.融资租入固定资产。融资租入固定资产时，应借记“固定资产”科目，贷记“其他应付款”科目。支付租金时，应视资金来源借记“事业支出”或“经营支出”科目，贷记“银行存款”科目。事业单位计提融资租入的固定资产折旧时，应当采用与自有的固定资产相一致的折旧政策。能够合理确定租赁期届满时将会取租入固定资产所有权的，应当在租入的固定资产尚可使用年限内计提折旧；无法合理确定租赁期届满时能够取得租入固定资产所有权的，应当在租赁期与租入的固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。

2.借款构建固定资产。取得借款时，借记“银行存款”科目，贷记“介入款项”科目。对于利用长期借入款项所构建的固定资产，应根据债务清偿进度确认相应的非流动资产基金（固定资产）。

（1）分期付息、到期还本方式。所建固定资产办理竣工决算前每期支付利息时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”科目时；同时，借记“事业支出”等科目，贷记”事业基金――“一般基金”科目。办理竣工决算时，应以在此之前记入“事业基金”科目中的利息的数额调增“非流动资产基金（固定资产）”，借记“事业基金――一般基金”科目，贷记“非流动资产基金”科目；竣工决算后支付的利息，应视其资金来源分别借记“事业支出”或“经营支出”科目，贷记“银行存款”科目，不再增记“非流动资产基金（固定资产）。到期偿还本金时，应视其资金来源借记“事业支出”或“经营支出”科目，贷记“非流动资产资金（固定资产）”科目，同时，借记“借入款项”科目，贷记“银行存款”科目。单位在购入固定资产的扣留质量保证金的时候，若取得固定资产全额发票（发票金额包括质量质量保证金），按构成资产成本的全部支出金额列支或减少修购基金，并将扣除的质量保证金确认为“其他应付款”或“长期应付款”；若取得的发票金额不包括质量保证金，按不包括质量保证金的支出金额列支或减少“非流动资产基金（修购基金）”，质保期满支付质量保证金时再列支或减少“非流动资产基金（修购基金）”。

（2）到期一次还本利息的方式。应预计借款利息，并计入“借入款项”科目贷方。实际偿还债务时，以办理竣工决算前的利息和本金的合计数调增“非流动资产基金（固定资产）”。借记“事业支出”或“经营支出”科目（决算后的利息），借记“借入贷款”科目（借款本金和决算前利息合计数），贷记“银行存款”科目，同时，借记“事业支出”或“经营支出”科目（借款本金和决算前利息合计数），贷记“非流动资产基金”科目。发生与固定资产有关的后续支出，分别按以下情况处理：为增加固定资产使用效能或延长其使用年限而发生的改建、扩建或修缮等后续支出，应当计入固定资产成本，通过“在建工程”科目核算，完工交付使用时转入“固定资产”科目。为了维护固定资产的正常使用而发生的日常修理等后续支出，应当计入当期支出但不计入固定资产成本

3.分期付款购进固定资产。事业单位采用分期付款方式购进的固定资产应按双方约定，在实际付款时调增“非流动资产基金（固定资产）”。借记“事业支出”或“经营支出”科目，贷记“非流动资产资金（固定资产）”科目，同时，借记“应付账款”科目，贷记“银行存款”科目。

二、以形成债权方式处置固定资产

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现行的《高等学校会计制度(试行)》对于融资租赁资产的会计处理规定得非常简单,只要求对融资租入的资产比照自有固定资产进行核算。这种规定没有体现出融资租赁集融资与融物为一体的会计实质,特别是对融资租入资产入账价值的认定和会计处理方式的规定,会导致租赁资产账面价值虚增,与租赁资产有关的固定资产等会计要素,以及应资本化或费用化支出的计量与确认出现失真。该制度自1998年颁布实施以后没有进行过修订,随着高等教育体制的改革,高校普遍都从过去单一的财政拨款向多渠道筹资发展,并且新业务不断增多,因此,现行的高等学校会计制度已明显滞后。

融资租赁通过融物达到融资的目的,集融资融物为一体,由于操作简便灵活,使用周期短,可缓解短期的资金支付压力等特点。已成为高校筹资的重要方式之一。高等学校是非营利性的公益事业单位,不实行固定资产折旧制度,对租赁资产有其特定的处理方式。

新修订的《企业会计准则第21号――租赁》,对融资租赁作了明确的界定,并对融资租赁的会计处理进行了规范。高校通过融资租入资产时,应该在原有会计处理的基础上,参考新会计准则的相关规定,改进和规范相应的会计处理。

目前,高校通过融资租赁租入的资产多以仪器设备为主。本文以设备融资租赁为例,结合新租赁会计准则,探讨高校融资资产的会计处理方式。

一、高校融资租赁资产会计处理需解决的主要问题

高校租入的资产大多为专用设备且会长期使用,一般在租赁开始日就可以确定租赁期届满时,高校将会行使购买租赁设备的选择权,以租赁合同订立的名义价款购买并转移设备所有权。根据新准则的规定,高校的设备租赁完全符合融资租赁的认定标准,属融资租赁。

在高校融资租赁设备的会计处理中,主要需解决租入设备初始费用的处理、入账价值的认定、融资费用的分摊等主要问题。

根据《会计准则第21号――租赁》规定,高校通过融资租赁获得设备资产所发生的初始直接费用,应计入租入设备的入账价值:融资租人设备的初始入账价值由租赁开始日租赁设备公允价值与最低租赁付款额现值两者中的较低者加上初始直接费用构成:计算最低租赁付款额的现值时应首选出租人的租赁内含利率,否则选择租赁合同规定利率或同期银行贷款利率;对于租赁期开始日入账的未确认融资费用,应当在租赁期内各个期间按实际利率法进行摊销,计入财务费用。

二、融资租赁资产会计处理的难点问题

(一)租赁资产入账价值的认定

承租人在租赁期内支付的最低租赁付款额由两部分组成:一部分是由于使用租赁资产并且享有与租赁资产有关的报酬而支付的代价(即租赁开始日租赁资产的公允价值或最低租赁付款额的现值),类似于购买资产时支付的价款,属于租赁期开始日的资本性支出;另一部分是由于占有出租人的资金而支付的利息费用,属于各期费用性支出。如果将这两部分金额都作为租赁资产的成本,就混淆了两种不同性质的支出,同时也会导致租赁资产的账面价值虚增,因此,应将这两类支出分别进行处理。

(二)租金的构成

承租人向出租人支付的每期租金中,包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时,一方面减少长期应付款,另一方面应同时按一定的方法确认当期的应付本金和融资费用,并分别进行资本化和费用化处理。存在优惠购买选择权的,在租赁期届满时,未确认融资费用应全部摊销完毕,应付本金余额应当减少为优惠购买金额。

(三)融资费用分摊率的确定

新准则要求,对承租人未确认的融资费用,应采用实际利率法分摊。在采用实际利率法的情况下,根据租赁开始日租赁资产的入账价值基础不同,融资费用分摊率的选择也不同。承租人确定融资费用分摊率的方法是:

1　融资租赁资产以最低租赁付款额现值入账的,将计算现值的利率(出租人的租赁内含利率、租赁合同规定的利率或同期银行贷款利率),即折现率作为融资费用分摊率。

2　融资租赁资产以其公允价值入账的。应重新计算融资费用分摊率,该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率(若租金在年初支付,第一期不需折现)。

计算公式为:租金×年金现值系数+承租人或与其有关的第三方的担保余值×复利现值系数=租赁资产公允价值;

或者:租金×年金现值系数+名义货价×复利现值系数=租赁资产公允价值。

三、高校融资租赁资产会计处理实例分析

例:2009年12月1日,某高校与租赁公司签订了一份设备租赁合同,合同主要内容如下(已知银行当年三年期贷款利率为5%):

(1)学校确定设备并选择供货商。租赁公司出资购买这批设备租赁给学校使用,设备总价款:2 210 000元;

(2)起租日:2010年1月1日,租赁期限:起租日至2012年12月31日,共3年;

(3)租金支付方式:每年年初支付租金780000元;

(4)名义货价:100元,租赁期满后,学校支付给租赁公司,租赁公司将设备的所有权转移给学校;

(5)学校在租赁谈判中产生手续费、差旅费等初始直接费用10000元。

在本例中,学校租赁设备符合融资租赁认定标准,应按融资租赁规定进行会计处理。租赁公司在起租日按租赁设备总价款向设备供货商支付货款,因此,这批设备在起租日的公允价值即为租赁设备总价款。学校在租赁期满后将以名义货价购买租赁设备,名义价款应计入最低租赁付款额。学校将融资租入的固定资产比照自有固定资产核算,按公允价值和最低租赁付款额现值中的较低者作为入账价值;若该批设备以其公允价值入账,则按设备买卖合同内容进行固定资产入库登记和会计处理。

根据租赁合同内容:初始直接费用=10000元,最低租赁付款额=780000×3+100=2 340100元,设备公允价值=2 210 000元:出租人的租赁内含利率未知,无租赁合同利率,采用同期银行贷款利率5%作为折现率,查表:P/A(2,5%)=1.859,P/F(3,5%)=0.863,最低租赁付款额现值=780 000×(1.859+1)+100×0.863=2 230106.3。

最低租赁付款额现值大于公允价值,应以公允价值入账,重新计算分摊率。按780 000×[P/A(2,r)+1]+100 x P/F(3,r)=2 210 000,计算得折现率r=6%,即分摊率。

同时可知,未确认融资费用为130100元,按分摊率6%计算各期应分摊的未确认融资费用。

有关会计处理为:

(1)2010年1月1日租赁资产入账:

借:固定资产――融资租入固定资产 2 220 000

未确认融资费用 130 100

教育事业支出 10000

贷:应付及暂存款――租赁公司 2 340 100

银行存款 10 000

固定基金 10000

(2)2010年1月1日支付第一年的租金:

借:应付及暂存款一租赁公司 780 000

贷:银行存款 780 000

(3)2010年12月31日会计处理:

借:财务费用 85 800

教育事业支出 694 200

贷:未确认融资费用 85 800

固定基金 694 200

以后各年的会计处理同2010年,金额分别为表1中相应的数字。

(4)2013年1月1日,学校向租赁公司支付100元名义货款,租赁公司将设备所有权转移至学校:

借:应付及暂存款――租赁公司 100

教育事业支出 100

贷:银行存款 100

固定基金 100

(5)同时,学校将融资租入固定资产转为自有固定资产:

借:固定资产――专用设备 2 220000

贷:固定资产――融资租入固定资产 2 220 000

例中高校支付完最后一笔租金后,租赁期届满时,未确认融资费用全部摊销完毕,应付本金余额100元即为租赁合同中订立的名义货价,相当于“由承租人或与其有关的第三方的担保余值”:此时,高校行使购买租赁设备选择权,支付名义货款,购买并获得租赁设备所有权。

[参考文献]

[1]财政部企业会计准则第21号――租赁[EB/OL],2006-2-15